Имя материала: Налоги и налогообложение

Автор: Жидкова Е.Ю.

5.5. единый социальный налог

Предназначение единого социального налога — мобилизация средств для реализации прав граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Единый социальный налог заменяет собой ранее действующие отчисления в государственные внебюджетные социальные фонды:

в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР);

Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС);

фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС).

Введение налога обусловлено, во-первых, усилением контроля со стороны налоговых органов за его исчислением и уплатой (такого контроля внебюджетных фондов ранее было недостаточно), во-вторых, унификацией порядка исчисления налоговой базы по платежам в эти фонды.

Порядок расчета и уплаты единого социального налога регламентируется гл. 24 НК РФ.

Плательщики единого социального налога (ЕСН) перечислены на схеме.

Расчет и уплата налога работодателями. Работодателями выступают организации и индивидуальные предприниматели.

 

Работодатели организации. Организации платят ЕСН с сумм, начисленных в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Однако это не относится к средствам, которые выплачиваются индивидуальным предпринимателям, так как они обязаны самостоятельно исчислять и уплачивать ЕНС со своих доходов.

Не начисляют работодатели налог в том случае, если физическому лицу выплачиваются суммы в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Пример 5.116. П. И. Иванов не является индивидуальным предпринимателем. Организация арендовала у него автомобиль. В договоре записано, что автомобиль используется для общехозяйственных нужд. Ежемесячная арендная плата — 2000 руб. Следовательно, организация не должна начислять ЕСН на данный вид выплаты физическому лицу.

Не исчисляется ЕСН также с выплат (вне зависимости от их формы), не уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Пример 5.117. Организация предоставляет своим работникам бесплатные обеды. Такое питание ни законодательством, ни коллективным договором не предусмотрено.

Следовательно, расходы на питание не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поэтому стоимость бесплатных обедов ЕСН не облагается.

Работодатели — индивидуальные предприниматели. Выплачивая заработную плату работникам, индивидуальный предприниматель должен начислять ЕСН так же, как и организации, т.е. налогом будут облагаться выплаты, начисленные в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам. Как и в случае с организациями, не начисляется ЕСН на суммы, уплаченные другим предпринимателям.

Предприниматели не уплачивают ЕСН с выплат, которые не уменьшают их налогооблагаемую базу по НДФЛ. В числе таких выплат, например:

вознаграждения, не предусмотренные трудовым договором;

материальная помощь;

оплата проезда до места работы и обратно.

Пример 5.118. В августе 2008 г. индивидуальный предприниматель выдал своему работнику материальную помощь — 10 000 руб. Материальная помощь, выплаченная работнику, не уменьшает налогооблагаемую базу индивидуального предпринимателя при расчете НДФЛ, следовательно, не облагается ЕСН.

Сумму ЕСН работодатель должен рассчитывать в отдельности по каждому работнику. Для этого налогооблагаемая база по каждому работнику (сумма выплат) умножается на соответствующие ставки, которые имеют регрессивную шкалу. ЕСН, который работодатель обязан уплачивать с выплат, произведенных в пользу своих работников, состоит из четырех частей.

Направления выплат ЕСН

Таким образом, платежи по ЕСН делаются в четыре разные фонда, причем сумма налога, подлежащая уплате в ФСС, подлежит уменьшению работодателями на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет в пределах таких сумм), исчисленных по тарифам страховых взносов, предусмотренным Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (п. 2 ст. 243 НК РФ).

Ежемесячно работодатели обязаны вносить авансовые платежи по ЕСН (п. 3 ст. 243 НК РФ). Сумма ежемесячного авансового платежа рассчитывается путем умножения налоговой базы, исчисленной нарастающим итогом с начала года, на соответствующие налоговые ставки.

Согласно п. 1 ст. 243 НК РФ суммы налога должны начисляться и уплачиваться отдельно в федеральный бюджет и отдельно в каждый фонд в соответствии с установленной процентной ставкой.

Пример 5.119. В январе 2008 г. организация выплатила своему сотруднику 5000 руб. Налоговые вычеты по страховым взносам в ПФР в данном примере не учитываются. За январь 2008 г. сумма ЕСН, начисленного организацией по своему работнику, составила:

в федеральный бюджет - 1000 руб. (5000 руб. х 20\% : 100\%);

в ФСС - 145 руб. (5000 руб. х 2,9\% : 100\%);

в Федеральный ФОМС - 55 руб. (5000 руб. х 1,1\% : 100\%);

в территориальный ФОМС - 100 руб. (5000 руб. х 2\% : 100\%).

Авансовые платежи по ЕСН работодатель должен уплачивать ежемесячно до 15-го числа следующего месяца, соответственно до 15 февраля, 15 марта, 15 апреля и т.д.

Отчетными периодами по налогу являются первый квартал, Полугодие, девять месяцев.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетность по ЕСН должна быть представлена работодателем в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, соответственно до 20 апреля, 20 июля, 20 октября.

 

Ставки ЕСН, применяемые работодателями

 

 

 

 

Налоговая база на

каждое физическое

лицо нарастающим

итогом

Федеральный бюджет

ФСС

ФОМС

Итого

Федеральный

территориальный

До 280 000 руб.

20\%

2,9\%

1,1\%

2,0\%

26\%

От 280 001 до 600 000 руб.

56 000 руб. + 7,9\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

8120 руб.+ 1\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

3080 руб. + 0,6\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

5600 руб. + 0,5\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

72 800 руб. + 10\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

Свыше 600 000 руб.

81 280 руб.+2,0\% с суммы, превышающей 600 000 руб.

11320 руб.

5000 руб.

7200 руб.

104 800 руб.+ 2\% с суммы, превышающей 600 000 руб.

По итогам каждого квартала работодателям нужно рассчитать разницу между суммой налога, начисленной исходя из налоговой базы, которая рассчитана нарастающим итогом с начала года, и суммой фактически уплаченных авансовых платежей. Эту разницу плательщики должны перечислить в срок представления расчетов по авансовым платежам соответственно не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, а именно 20 апреля, 20 июля и 20 октября (п. 3 ст. 243 НК РФ).

Пример 5.120. Воспользуемся условиями примера 5.119. Предположим, что в I квартале 2008 г. выплаты работнику составили 20 000 руб. Таким образом, сумма ЕСН, которая должна быть уплачена по итогам I квартала, равна:

в федеральный бюджет - 4000 руб. (20 000 руб. х 20\% : 100\%);

в ФСС - 580 руб. (20 000 руб. х 2,9\% : 100\%);

в Федеральный ФОМС - 220 руб. (20 000 руб. х 1,1\% : 100\%);

в территориальный ФОМС - 400 руб. (20 000 руб. х 2\% : 100\%). Фактически за первые три месяца 2008 г. уплачено:

в федеральный бюджет — 3000 руб.;

в ФСС - 400 руб.;

в Федеральный ФОМС — 100 руб.;

в территориальный ФОМС — 30\% руб.

В связи с этим по итогам I квартала 2008 г. организация доплатила следующие суммы:

в федеральный бюджет — 1000 руб. (4000 руб. - 3000 руб.);

в ФСС - 180 руб. (580 руб. - 400 руб.);

в Федеральный ФОМС - 120 руб. (220 руб. - 100 руб.);

в территориальный ФОМС — 100 руб. (400 руб. - 300 руб.).

По окончании календарного года работодатели также должны подсчитать разницу между суммой налога, подлежащей уплате, и суммами, которые уже были перечислены в течение этого года. Выявленная недоплата должна быть погашена не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации (соответственно до 15 апреля следующего года включительно).

Если же организация переплатила, то сумму переплаты можно зачесть в счет предстоящих платежей либо вернуть в порядке, предусмотренном в ст. 78 НК РФ.

Если налогоплательщик является сельскохозяйственным товаропроизводителем, то он применяет налоговые ставки, приведенные в таблице.

Ставки ЕСН для налогоплательщиков (сельскохозяйственных товаропроизводителей)

 

 

 

 

 

Налоговая база на

каждое физическое

лицо нарастающим

итогом

Федеральный бюджет

ФСС

ФОМС

Итого

Федеральный

территориальный

До 280 000 руб.

15,8\%

1,9\%

1,1\%

1,2\%

20\%

От 280 001 до 600 000 руб.

44 240 руб. + 7,9\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

5320 руб. + 0,9\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

3080 руб. + 0,6\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

3360 рублей + 0,6\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

56 000 рублей +

+ 10\% с суммы,

превышающей

280 000 руб.

Свыше 600 000 руб.

69 520 рублей + 2\% с суммы, превышающей 600 000 руб.

8200 руб.

5000 руб.

5280 руб.

88 000 руб. + 2\% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Уменьшение суммы налога на расходы, произведенные за счет ФСС. Работодатели вправе за счет начисленных к уплате сумм ЕСН в той части, которая идет в ФСС, произвести ряд расходов. Это может быть выплата разных пособий (по временной нетрудоспособности, беременности и родам, уходу за ребенком в возрасте до полутора лет и т.д.).

Пример 5.121. Работница представила в бухгалтерию больничный лист. Организация выплатила ей 3000 руб. Следовательно, организация имеет право уменьшить размер своего платежа в ФСС на указанную сумму.

Налоговый вычет по ЕСН. Работодатели помимо ЕСН должны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Сумма авансового платежа в федеральный бюджет может быть уменьшена на страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию (п. 2 ст. 243 НК РФ). Это будет вычет из суммы ЕСН.

Страховой взнос состоит из двух частей. За счет первой финансируется страховая часть трудовой пенсии, за счет второй — накопительная. Распределение суммы взноса между этими частями зависит от возраста работника. Для тарифов по обязательному пенсионному страхованию, как и для ЕСН, установлена регрессивная шкала налогообложения.

Рассмотрим пример уменьшения платежей в федеральный бюджет на сумму страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию.

Пример 5.122. ООО «Вымпел» создано в июле 2008 г. В этом месяце в организации работали всего два человека: директор А. А. Петров (1953 года рождения) и рабочий П. П. Иванов (1970 года рождения).

Директор за июль получил 10 000 руб., рабочий — 6000 руб.

За июль 2008 г. суммы ЕСН и страховых взносов в ПФР, которые начислены на выплаты Петрову, составили:

в федеральный бюджет - 2000 руб. (10 000 руб. х 20\% : 100\%);

в ФСС - 290 руб. (10 000 руб. х 2,9\% : 100\%);

в Федеральный ФОМС - 110 руб. (10 000 руб. х 1,1\% : 100\%);

в территориальный ФОМС - 200 руб. (10 000 руб. х 2\%: 100\%);

на финансирование страховой части трудовой пенсии — 800 руб. (10 000 руб. х 8\% : 100\%);

на финансирование накопительной части трудовой пенсии — 600 руб. (10 000 руб. х 6\% : 100\%).

Тарифы страховых взносов в ПФР в 2009 г.*

 

 

База для начисления страховых взносов на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года

Для лиц 1966 года рождения и старше

Для лиц 1967 года рождения и моложе

на финансирование страховой части трудовой пенсии

на финансирование

накопительной части

трудовой пенсии

на финансирование страховой части трудовой пенсии

на финансирование

накопительной части

трудовой пенсии

До 280 000 руб.

14\%

0

8\%

6\%

От 280 001 до 600 000 руб.

39 200 руб. + 5,5\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

0

22 400 руб.+ 3,1\% с суммы, превышающей 280 000 руб.

16 800 руб.+ 2,4\% с суммы, превышающей 280000 руб.

Свыше 600 000 руб.

56 800 руб.

0

32 320 руб.

24 480 руб

* Кроме работодателей-организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования и крестьянских (фермерских) хозяйств.

С выплат в пользу Иванова суммы ЕСН и страховых взносов были следующими:

в федеральный бюджет - 1200 руб. (6000 руб. х 20\% : 100\%);

в ФСС - 174 руб. (6000 руб. х 2,9\% : 100\%);

в Федеральный ФОМС - 66 руб. (6000 руб. х 1,1\% : 100\%);

в территориальный ФОМС - 120 руб. (6000 руб. х 2\% : 100\%);

на финансирование страховой части трудовой пенсии — 480 руб. (6000 руб. х 8\% : 100\%);

на финансирование накопительной части трудовой пенсии — 360 руб. (6000 руб. х 6\% : 100\%).

Таким образом, ООО «Вымпел» всего начислило:

в федеральный бюджет — 3200 руб. (2000 руб. + 1200 руб.);

в ФСС - 464 руб. (290 руб. +174 руб.);

в Федеральный ФОМС — 176 руб. (110 руб. + 66 руб.);

в территориальный ФОМС — 320 руб. (200 руб. +120 руб.);

на финансирование страховой части трудовой пенсии — 1280 руб. (800 руб. + 480 руб.);

на финансирование накопительной части трудовой пенсии — 960 руб. (600 руб. + 360 руб.).

В федеральный бюджет ООО «Вымпел» перечислило разницу между суммой налога и суммой страховых взносов в ПФР — 960 руб. (3200 руб. - 1280 руб. - 960 руб.).

Общая сумма авансовых платежей по ЕСН и страховых взносов за июль 2006 г. равна 3840 руб. (960 руб. + 464 руб. + 176 руб. + + 1280 руб.+ 640 руб.).

Суммы, не облагаемые ЕСН, и налоговые льготы. Перечень сумм, которые не облагаются ЕСН, приведены в ст. 238 НК РФ. Условно их можно разделить на три основные группы:

государственные пособия;

компенсационные выплаты;

иные суммы, не подлежащие налогообложению.

К государственным, в частности, относятся пособия по временной нетрудоспособности, уходу за больным ребенком, беременности и родам, безработице.

Пример 5.123. Сотрудницам за время дополнительного отпуска по уходу за детьми до полутора лет организация выплачивает пособие в размере 500 руб. в месяц. Организация не должна начислять ЕСН на данную выплату. Выплачивается это пособие за счет средств ФСС.

Компенсационные выплаты, как и пособия, не учитываются пРи расчете ЕСН. Компенсации начисляются по нормам, которые Устанавливает законодательство. Перечень выплат, которые являются компенсационными, приведен в подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. К компенсационным выплатам относятся выплаты, связанные с бесплатным предоставлением коммунальных услуг, питания, увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный, а также с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников и т.д.

Пример 5.124. Работник организации получил производственную травму. Ему была выплачена денежная компенсация. Организация не должна с данной выплаты исчислять ЕСН, поскольку согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ компенсационные выплаты, которые связаны с возмещением вреда, причиненного здоровью, ЕСН не облагаются.

Возмещение командировочных расходов также относится к компенсациям согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. Так, не облагаются ЕСН суточные в пределах норм, а также фактически произведенные, документально подтвержденные командировочные расходы, расходы на проезд до места назначения и обратно, получение паспортов, виз, наем жилья. Если работник не сможет представить оправдательные документы, то такие расходы в командировочные не включаются, а расходы по найму жилья в этом случае компенсируются в пределах норм, установленных законодательством РФ.

Пример 5.125. Организация направила сотрудника в командировку. Продолжительность командировки — пять дней. Данная организация установила, что суточные для командировок по России она будет выплачивать по 150 руб. за день. В связи с этим сотруднику перед командировкой выдали суточные в размере 750 руб. (150 руб. х 5 дн.). Всего он получил 6750 руб.

Расходы на проезд и проживание ЕСН не облагаются, поскольку они подтверждены документами. В связи с этим на сумму 6000 руб. (4500 руб. + 1500 руб.) организация ЕСН не начислила. Суточные тоже в пределах норм не облагаются ЕСН, а суточные сверх норм — 250 руб. [(150 руб. - 100 руб.) х 5 дн. — не облагаются ЕСН из-за того, что они не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Кроме пособий и компенсаций ст. 238 НК РФ предусмотрен ряд других выплат, которые не облагаются ЕСН. К ним относятся выплаты:

по обязательному страхованию работников, если такие платежи предусмотрены законодательством РФ;

по договорам добровольного личного страхования работников, заключенным не менее чем на год и предусматривающим оплату медицинских услуг;

по договорам добровольного личного страхования, которые заключаются только на случай смерти работника или утраты им трудоспособности;

за обучение по основным и дополнительным профессиональным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль;

уплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам на приобретение и (или) строительство жилого помещения), включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Льготы по ЕСН перечислены в ст. 239 НК РФ, в частности льготы, которые предоставляются общественными организациям инвалидов либо организациям, использующим труд инвалидов.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды не менее 80\%. От ЕСН также освобождаются организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, при условии, что среднесписочная численность инвалидов, которые работают в такой организации, не меньше 50\% и доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25\%. Данная льгота применяется в отношении выплаты, не превышающей 100 000 руб., в пользу работника.

Пример 5.126. Районная общественная организация инвалидов производит пластмассовую посуду. В организации работают 20 человек, заработная плата каждого из них составляет 6000 руб. в месяц.

Таким образом, выплаты на одного работника за год равны 72 000 руб. (6000 руб. х 12 мес.), поэтому в течение всего года организация не должна начислять ЕСН.

Однако если общественная организация инвалидов или предприятие, уставный капитал которого полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, производит и продает подакцизные товары или полезные ископаемые, то льготой по ЕСН они воспользоваться не могут.

Не на все выплаты в пользу работника коммерческие организации должны начислять ЕСН. Так, любая коммерческая оргайизация (вне зависимости от вида деятельности и состава учредителей), в которой работают инвалиды I—III групп, может не начислять ЕСН на их заработную плату. Единственным условием в данном случае является то, что выплаты каждому инвалиду в течение года не должны превышать 100 000 руб.

Пример 5.127. Сотрудник организации, занимающейся изготовлением мебели, — инвалид III группы. Ежемесячно он получает заработную плату 5000 руб. Следовательно, в год его доход составляет 60 000 руб. (5000 руб. х 12 мес). Организация не является ни общественной организацией инвалидов, ни предприятием, уставный капитал которого полностью состоит из вкладов таких организаций. Однако на выплаты сотруднику-инвалиду ЕСН.

Перечень сумм, не подлежащих налогообложению по ЕСН

 

Не подлежат налогообложению (ст. 238 НК РФ)

Освобождаются от уплаты налога (ст. 239 НК РФ)

 

Государственные пособия (в соответствии с законодательством), в том числе пособия по временной нетрудоспособности, уходу за больным ребенком, безработице, беременности и родам

Все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг; оплатой стоимости и (или) выдачей натурального довольствия, оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск; расходы на командировки и др.

Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком физическим лицам в связи с чрезвычайными обстоятельствами

Доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства от производства и реализации сельскохозяйственной продукции в течение пяти лет начиная с года регистрации

Организации любых организационно-правовых форм — с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждое физическое лицо, являющееся инвалидом I-III групп

Организации с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 руб. в течение налогового периода на каждое физическое лицо:

—  общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80\%, их региональные и местные отделения;

—  организации, уставный капитал которых полостью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50\%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты

труда — не менее 25\%;

 

Доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами семейных общин малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла

— учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации (эти льготы не распространяются на налогоплательщиков, занимающихся производством, реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных

 

Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством РФ

 

Суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не

товаров в соответствии с перечнем,

утверждаемым Правительством РФ

по представлению общероссийских

обществ организаций инвалидов)

 

менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей

— налогоплательщики — индивидуальные предприниматели

и адвокаты являющиеся инвалидами I-III групп, — в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 руб. в течение налогового периода

 

Стоимость проезда работников  членов их семей к месту проведения отпуска и обратно

 

 

 

 

 

Стоимость форменной одежды и обмундирования, стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством РФ отдельным категориям работников, обучающихся, воспитанников

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период