Имя материала: Налоги и налогообложение в Российской Федерации

Автор: Дмитриева Нина Георгиевна

5.14. учет налога на прибыль

 

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам  каж- дого отчетного периода на основе данных налогового учета.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогопла- тельщиком  в учетной политике для целей налогообложения, ут- верждаемой соответствующим приказом руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщика обязательные  формы документов налогового  учета.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соот- ветствии с требованиями гл. 25 НК РФ,  налогоплательщик вправе самостоятельно  дополнять  применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым  регис- тры налогового учета, либо вести  самостоятельные регистры нало- гового учета.

С целью обеспечения  сопоставимости  бухгалтерского и налого- вого учета, порядка формирования прибыли организации и правиль- ности  отражения в бухгалтерском учете сумм налога  на прибыль Минфин РФ Приказом от 19.11.2002 г. № 114 утвердил  ПБУ  18/02

«Учет расчетов по налогу  на прибыль, вступившее в силу с 1 янва- ря 2003 г.

176     

 

Бухгалтерская прибыль (убыток),  отраженная  в отчете о при- былях и убытках, как  правило, не совпадает с налогооблагаемой прибылью  (убытком),  отраженной  в налоговой декларации  по на- логу на прибыль организаций.

Основа для формирования прибыли одна — хозяйственные опе- рации, производимые организацией в налоговом периоде.

Поэтому, сравнив отражение одних  и тех же операций в каж- дом из видов учета, можно выявить причины, по которым данные бухгалтерского и налогового  учета расходятся.

Применение ПБУ  18/02  позволяет отражать в бухгалтерском учете  и  бухгалтерской отчетности  различие  налога   на  бухгалтер- скую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от на- лога на налогооблагаемую  прибыль,  сформированного в бухгалтер- ском учете и отраженного  в налоговой декларации  по налогу на прибыль.

Разница между  бухгалтерской прибылью (убытком) и налого- облагаемой прибылью (убытком) отчетного периода образуется в результате применения  различных правил признания  доходов  и расходов,  которые установлены  в нормативных  правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Эта разница  состоит из постоянных  и времен- ных разниц.

Возникновение постоянных разниц и вытекающих из них по- стоянных  налоговых обязательств (ПНО).

Под постоянными разницами  понимаются  доходы и расходы, формирующие  бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного перио- да и исключаемые из расчета  налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного,  так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

1) превышения фактических расходов, учитываемых при форми- ровании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, при- нимаемыми для целей налогообложения, по которым предус- мотрены ограничения по расходам;

2) непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей  на безвозмездной  основе имущества (товаров,  ра- бот, услуг), в сумме стоимости  имущества (товаров,  работ, ус- луг) и расходов, связанных с этой  передачей;

3) непризнания для целей  налогообложения убытка, связанного с появлением  разницы между оценочной стоимостью имущества, при внесении его в уставный (складочный) капитал другой орга-

            177

 

низации, и стоимостью,  по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;

4) образования  убытка,  перенесенного на будущее,  который  со- гласно  законодательству РФ о налогах и сборах по истечении определенного времени уже не может быть принят в целях нало- гообложения как  в отчетном, так и в последующих периодах;

5) прочих аналогичных различий.

 

Пример.

В мае 2004 г. организация приняла к учету оборудование по перво- начальной  стоимости  100 000 руб. Оборудование  было приобретено частично за  счет  средств  целевого бюджетного финансирования (80 000 руб.), частично за счет собственных источников (20 000 руб.). Срок  полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете составляет 5 лет. Амортизация начисляется линейным методом.

Сумма амортизации, начисленной за июнь 2004 г., составляет:

в бухгалтерском учете — 1667 руб. [100 000 руб.: (5 лет  • 12 мес.)]; в налоговом учете — 333 руб. [20 000 руб. : (5 лет • 12 мес.)]. Постоянная разница, на которую будет увеличена налогооблагаемая

база отчетного периода, составляет 1334 руб. (1667 руб. - 333 руб.).

 

Временные разницы — это разницы между балансовой стоимо- стью актива и обязательства и их налоговой базой.

В отличие от постоянных временные разницы возникают, ког- да моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и нало- говом  учете не совпадают, т. е. в бухгалтерском учете суммы  при- знаются в одном  отчетном периоде, а в налоговом учете — в дру- гом, со сдвигом во времени. Это может происходить при примене- нии различных способов начисления амортизации  в бухгалтерском и налоговом учетах.

Временные разницы в зависимости от их влияния на налогооб- лагаемую  прибыль (убыток) делятся на:

• вычитаемые,

• налогооблагаемые.

Вычитаемые временные разницы возникают тогда, когда рас- ходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом, а доходы—позже, со сдвигом во времени (применение разных  спо- собов расчета амортизации  в бухгалтерском учете и налоговом уче- те, начисление  расходов, которые еще не оплачены,  и др.).

 

 
178       Приме р  1 .

Организация А в июне 2004 г. передала в безвозмездное  пользова-

ние  организации Б объект основных средств. Объект был  возвращен в сентябре  2004 г.  В бухгалтерском  и налоговом  учете ежемесячная сумма амортизации по объекту одинакова  и составляла  до передачи

800 руб.  в месяц.

 

 
Сумма начисленной  амортизации за  III  квартал 2004  г.  в бухгал- терском  учете составит 2400 руб. (800  3 мес) . В налоговом  уче-

те начисление амортизации за указанный период приостанавливается. Вычитаемая временная разница, на которую будет увеличена нало-

гооблагаемая  база отчетного  периода,  составит  2400 руб.

 

Пример 2.

В августе 2004 г. организация приняла  к учету оборудование  пер- воначальной стоимостью 600 000 руб.  В первоначальную стоимость включены  проценты  банка за кредит 40 000 руб. Срок  полезного  ис- пользования объекта в бухгалтерском  и налоговом  учете составляет

4 года.  Амортизация начисляется линейным методом.

Сумма начисленной амортизации за сентябрь 2004 г. составит:

в бухгалтерском учете — 12 500 руб.  [600 000 руб.: (4 года • 12 мес.)]; в налоговом  учете — 11 667 руб. [560 000 руб. : (4 года • 12 мес.)]. Вычитаемая временная разница, на которую будет увеличена налого- облагаемая  база отчетного периода,  составит 833 руб. (12 500 - 11 667).

 

Пример 3.

ООО  «Надежда» зарегистрировано  20  ноября 2003  г.  Поэтому ос- татков на начало отчетного года  нет.  Фирма признает доходы  и рас- ходы  для  целей  налогообложения кассовым методом.

В 1 квартале 2004 г. получены от своих  поставщиков материалы на сумму   354  000  руб.   (в  том  числе   НДС  54  000  руб.)   и  переданы  в производство.  Однако  в этом  квартале  фирма  перечислила постав- щику только часть денег — 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Таким  образом,  в  бухгалтерском учете  расходы будут  признаны

в сумме   (354  000-5 4 000)   300 000  руб.,  а  в  налоговом  в  сумме

200 000 руб.  (236 000 - 36 000).  Вычитаемая   временная  разница  со- ставит  100 000 руб.  (300 000 - 200 000).

Сумма отложенного налогового актива — 24 000 руб.

 

Вычитаемые временные разниц ы при  формировании налогооб- лагаемой  прибыли  приводят  к образованию отложенного  налога на прибыль (ОНП), который долже н уменьшит ь сумм у налога на при-

            179

 

быль подлежащего уплате в бюджет в следующем или в последую- щих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы  при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отла- женного  налога  на  прибыль,   который  должен  увеличить  сумму налога на прибыль,  подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным  или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные  разницы образуются в результате:

• применения разных способов расчетов амортизации  для целей бухгалтерского учета и целей определения  налога на прибыль;

• поступила  выручка  за ранее отгруженные  товары (при  кассо- вом методе);

• начислены, но не поступили  в данный  отчетный  период  про- центы по долговым обязательствам, пени и штрафы признаны должником,  но еще не получены,  (кассовый  метод);

• отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль;

• начислены, но не поступили в данный отчетный период диви- денды;

• прочие аналогичные различия.

Налогооблагаемые временные разницы возникают,  если расхо- ды в бухгалтерском учете признают  позже,  чем в налоговом,  а до- ходы — раньше.

 

Пример  1.

Фирма зарегистрирована в декабре 2003 г., поэтому остатков на начало отчетного года нет.

В I квартале 2004 г. фирма отгрузила покупателю продукцию  на сумму 472 000 руб. (в том числе НДС 72 000 руб.). Покупатель пере- числил лишь 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Себестои- мость отгруженной  продукции  — 200 000 руб. Фирма исчисляет на- лог на прибыль по кассовому методу.

Таким образом, фирма признает доходы:

—в бухгалтерском  учете — в размере 400 000 руб. (472 000-72 000);

—в налоговом  учете — в размере 100 000 руб. (118 000-18 000). Налогооблагаемая  временная разница составит 300 000 руб.

(400 000-100 000).

Сумма отложенных  налоговых  обязательств  — 72 000 руб.

 

180     

 

Пример  2.

В августе 2004 г. организация приняла  к учету безвозмездно  полу- ченное оборудование по рыночной стоимости 500 000 руб. К налогово- му учету оборудование  принято  по остаточной стоимости у передаю- щей стороны 600 000 руб. Срок полезного  использования объекта в бухгалтерской  и налоговом  учете составляет 4 года. Амортизация  в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным  методом.

Сумма начисленной амортизации  за сентябрь 2004 г. составит:

в бухгалтерском учете — 10 417 руб. [500 000 руб.: (4 года • 12 мес.)]; в налоговом учете — 12 500 руб. [600 000 руб. : (4 года • 12 мес.)]. Налогооблагаемая временная разница,  на которую будет уменьше-

на  налогооблагаемая база отчетного  периода,  составит  2083 руб. (12 500-10 417).

 

Если вычитаемую временную разницу умножить на ставку на- лога, получится та сумма налога на прибыль будущих периодов, которую уже оплатили.  Эта сумма налога на прибыль носит назва- ние «отложенный  налоговый  актив» (ОНА).

При налогооблагаемых разницах определяется сумма налога на прибыль,  которую должны «доплатить» в последующих периодах. Эта сумма называется «отложенным налоговым обязательством» (ОНО).

Отложенные налоговые обязательства равняются величине, оп- ределяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших  в отчетном периоде,  на ставку налога на прибыль,  уста- новленную  законодательством и действующую на отчетную дату.

При составлении  бухгалтерской отчетности организации пре- доставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдирован- ную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложен- ного налогового обязательства.

Для того, чтобы перейти от бухгалтерской прибыли к налого- облагаемой прибыли,  необходимо:

 

Прибыль (убыток)    Постоянные   Вычитаемые

по бухгалтерскому   +          разницы         +   временные  разницы —

учету БП(БУ)                      (ПР)                               (ВВР)

Налогооблагаемые          Прибыль  (убыток)

—        временные     =    по налоговому учету

разницы         (НВР) НП(НУ)

Сумма налога на прибыль по бухгалтерскому  учету

 

 

Величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль для целей определения текущего налога на прибыль (те- кущего налогового убытка),  корректируется  по следующей схеме:

 

Пример.

ООО «Вега» в отчете о прибыли  и убытках отразила  прибыль до налогообложения (бухгалтерская  прибыль)  в размере 350 000 руб., ставка  налога  на прибыль 24 \%.

Отклонения  налогооблагаемой  прибыли от бухгалтерской прибы- ли произошли  за счет следующих факторов:

1. Представительские расходы  превысили ограничения по предста- вительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 8000 руб.

2. Амортизационные отчисления,  рассчитанные  для целей бухгал- терского учета, составили 7000 руб. Из этой суммы для целей на- логообложения к вычету  принимаются 2000 руб.

3. Убыток прошлого периода не был использован в этом году и пере- несен на будущее в размере 4000 руб.

4. В текущем  году фирма получила рассрочку по  уплате  налога  на прибыль 3000 руб.

5. Начислен,  но не получен процентный доход в виде дивидендов от

долевого участия в деятельности  организации  ОАО «Надежда» в размере  5000 руб.

Используя приведенные данные, произведем необходимые рас-

четы  по налогу  на прибыль с целью  определения текущего  налога на прибыль.

182     

 

1. Условный расход  по  налогам на  прибыль составляет

 

350 000-24\%

100\%  =84   000    руб.

 

2.  Постоянное налоговое обязательство составляет

  = 1920 руб.

3.  Отложенный налоговый актив  составляет

 

 = 1200 руб.;  = 960 руб.

4.  Отложенное налоговое обязательство составляет

 

=720 руб.,   =  1200 руб.

5.  Текущий налог  на прибыль:

84 000 + 1920 + 1200 + 960 -720 - 1200 = 86 160 руб.

Размер текущего налога на прибыль,  сформированного в системе бухгалтерского  учета и подлежащего  уплате в бюджет,   в отчете о  прибылях  и убытках и в налоговой  декларации  по налогу на  прибыль, составит 86  160 руб.

Для проверки  рассчитаем налог на прибыль,  подлежащий  уплате в бюджет,  используя  способ  корректировки  бухгалтерских  данных  в целях налогообложения:

1. Налогооблагаемая прибыль,  рассчитанная способом  корректиров- ки бухгалтерской прибыли:

350 000 руб.  + 8000 руб.  + (7000 руб.  - 2000 руб.)  +

+ 4000 руб.  - 3000 руб.  - 5000 руб.  = 359 000 руб.

 

2.  Налог  на  прибыль, подлежащий уплате  в бюджет:

 

= 86 160 руб.

 

Вопросы для самопроверки

 

1. Какова роль налога на  прибыль организаций в экономике и в финансах?

2. Какими законодательными актами регулируется налог на при- быль?

            183

 

3. Кто является плательщиком налога  на прибыль?

4. Кто не платит налог на прибыль?

5.  Что является объектом обложения налогом на прибыль?

6. Как рассчитывается налоговая база по налогу  на прибыль?

7. Какие доходы учитываются при формировании налоговой базы ?

8.  Какие расходы   учитываются  при  формировании налоговой базы?

9. Какие доходы  не учитываются при  формировании налоговой базы?

10.  Что входит в понятие «внереализационые доходы»?

11. Что входит в понятие  «внереализационные расходы»?

12. Каковы ставки налога на прибыль?

13. Что относится к амортизируемому имуществу ?

14. Что не подлежит амортизации ?

15. Каковы методы амортизации?

16. Каковы ставки налога на прибыль?

17.  Каков порядок уплаты в бюджет налога  на прибыль?

18. В какие сроки уплачивается налог на прибыль в бюджет?

19. В какие сроки  представляется декларация по налогу  на при- быль  в налоговые органы?

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 | 48 | 49 | 50 | 51 | 52 | 53 | 54 | 55 | 56 | 57 | 58 | 59 | 60 | 61 | 62 | 63 | 64 | 65 | 66 | 67 | 68 | 69 | 70 | 71 | 72 | 73 | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 | 79 | 80 | 81 | 82 | 83 | 84 | 85 | 86 | 87 | 88 | 89 | 90 | 91 | 92 | 93 | 94 | 95 | 96 | 97 | 98 | 99 | 100 | 101 | 102 | 103 | 104 | 105 | 106 | 107 | 108 | 109 | 110 | 111 | 112 | 113 | 114 | 115 | 116 | 117 | 118 | 119 | 120 | 121 | 122 | 123 | 124 | 125 | 126 | 127 | 128 | 129 | 130 | 131 | 132 | 133 | 134 | 135 | 136 | 137 | 138 | 139 | 140 | 141 | 142 |