Имя материала: Налоги и налогообложение в Российской Федерации

Автор: Ф.Н. Филина

3.11. налоговые ставки

 

3.11.1. Ставка 0 процентов

 

Согласно  пункту  1 статьи  164  Налогового  кодекса

РФ по ставке  0 процентов  облагается реализация:

– экспортируемых товаров;

– работ и услуг  по сопровождению, транспортиров- ке,  погрузке и перегрузке экспортируемых и импорти- руемых  товаров;

– работ и услуг,  непосредственно связанных с пере- возкой (транспортировкой) товаров,  помещенных под таможенный режим  международного таможенного транзита;

– услуг по перевозке  пассажиров и багажа  при усло- вии,  что пункт  отправления или пункт  назначения пас- сажиров  и багажа  расположены за пределами террито- рии Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании  единых международных перевозочных до- кументов;

– работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непо- средственно  в космическом пространстве, а также ком- плекса  подготовительных наземных работ (услуг),  тех- нологически обусловленного  и  неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг)  непосредствен- но в космическом пространстве;

– драгоценных металлов  налогоплательщиками, осу- ществляющими их добычу или производство из лома и от- ходов, содержащих драгоценные металлы, Государствен- ному  фонду  драгоценных металлов  и драгоценных кам- ней РФ, фондам драгоценных металлов  и драгоценных камней субъектов  РФ, Центральному банку РФ, банкам;

– товаров (работ, услуг) для официального пользова- ния  иностранными дипломатическими и приравненны-

ми к ним представительствами или для личного пользо- вания  дипломатического или административно-техни- ческого персонала этих представительств, включая про- живающих вместе  с  ними  членов  их  семей.   Правда, ставка  0 процентов  применяется только  в том  случае, если аналогичный порядок действует на территории иностранного государства в отношении дипломатичес- ких  и приравненных к ним представительств РФ,  дип- ломатического и административно-технического  персо- нала этих представительств (включая проживающих вместе с ними  членов их семей),  либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.

Перечень иностранных государств, в отношении представительств которых применяется ставка  0 про- центов,   приведен   в  письме  МНС  России  от  1  апреля

2003 г. № РД-6-23/382;

– припасов, вывезенных с территории РФ в тамо- женном  режиме  перемещения припасов. В целях  насто- ящей  статьи  припасами признаются топливо  и горюче- смазочные материалы, которые необходимы  для обеспе- чения  нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река-море)  плавания;

– выполняемых российскими перевозчиками на же- лезнодорожном транспорте  работ  (услуг)  по перевозке или  транспортировке экспортируемых за пределы  тер- ритории  РФ товаров и вывозу с таможенной территории РФ продуктов переработки на таможенной территории РФ.  А также связанных с такой  перевозкой или  транс- портировкой работ (услуг),  в том числе работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, пе- регрузке;

–  построенных  судов,  подлежащих  регистрации в Российском международном реестре судов.

Добавим,  что ставка  0 процентов при реализации то- варов  (работ,  услуг),  которые  перечислены в пункте  1

статьи   164  Налогового   кодекса   РФ,   устанавливается при условии  предоставления налоговым инспекторам подтверждающих  документов.  Их  перечень   приведен в статье 165 Налогового  кодекса  РФ.

Подтверждающие документы должны быть пред- ставлены в налоговую  инспекцию вместе с разд.  5 нало- говой декларации по НДС, утвержденной приказом Минфина  России  от 7 ноября  2006  г.  №  136н.  Такова норма пункта  10 статьи  165 Налогового  кодекса  РФ.

Рассмотрим теперь  подробнее наиболее  часто встре- чающиеся вопросы.

 

Является ли налоговая ставка 0 процентов льготой Официальная позиция заключается в том, что нало- гоплательщик  не  вправе   отказаться  от  применения ставки   НДС  0  процентов   (Письмо   ФНС  России   от

13.01.2006 № ММ-6-03/18@ «О возмещении налога  на добавленную  стоимость,  уплаченного при приобретении услуг по транспортировке экспортируемого товара»). Этот вывод  подтверждают решения ВАС РФ  (Решение ВАС РФ  от 09.06.2006 №  4364/06 «Об оставлении без удовлетворения заявления о признании недействующи- ми положений абзаца  тринадцатого Письма  Федераль- ной налоговой  службы  от 13.01.2006 № ММ-6-03/18@») и Определение  Конституционного Суда РФ  (Определе- ние Конституционного Суда РФ от 15.05.2007 №  372-О-П

«Об отказе  в принятии к рассмотрению жалобы  откры- того  акционерного общества  «Акционерная компания трубопроводного транспорта нефтепродуктов «Транс- нефтепродукт»  на  нарушение  конституционных  прав и свобод положениями пункта  1 статьи  164  НК  РФ»), в которых указано, что налогоплательщик не вправе са- мостоятельно выбирать, по какой  ставке платить налог. А это косвенно подтверждает, что ставка  НДС 0 процен- тов не является льготой, так  как  от льготы  налогопла- тельщик вправе отказаться (ст. 56 НК РФ). Есть приме-

ры судебных  решений, содержащих такую  же позицию

(Постановление        ФАС   Поволжского             округа             от

22.03.2007 по делу  № А12-14009/06-С36,  Постановле- ние  ФАС  Поволжского округа   от  27.02.2007 по  делу

№ А12-12410/06).

В то же время  Конституционный Суд РФ,  рассмат- ривая  правило  п.  1 ст.  164  НК РФ,  пришел  к выводу, что ставка  НДС 0 процентов  представляет собой разно- видность налоговой льготы (Определение Конституци- онного Суда РФ от 19.01.2005 №  41-О «Об отказе в при- нятии  к  рассмотрению жалобы  общества  с ограничен- ной ответственностью «Оренсал»  на нарушение консти- туционных прав  и свобод подпунктами 1 и 2 пункта  1 статьи   164  Налогового   кодекса   Российской  Федера- ции»).  Есть примеры судебных  решений, где суд прямо указывает на право налогоплательщика отказаться от применения льготы  в виде ставки  0 процентов  (Поста- новление  ФАС Северо-Западного округа  от 13.02.2006

№  А66-8175/2005,  Постановление ФАС Северо-Запад- ного округа  от 13.02.2006 № А66-8173/2005).

 

Применяется ли ставка 0 процентов при передаче имущественных прав

Судебная практика исходит  из того, что реализация имущественных прав не может облагаться НДС по став- ке 0 процентов, так как  эта ставка  предусмотрена толь- ко для реализации товаров,  работ или услуг (Постанов- ление  Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 №  6579/04, Постановление ФАС Уральского округа  от 09.02.2006,

08.02.2006 № Ф09-189/06-С2, Постановление ФАС Се- веро-Западного округа  от 31.03.2003 № А56-7970/02).

 

Зависит ли применение ставки 0 процентов от тамо- женного режима, в котором ввозятся (вывозятся) товары Официальная позиция заключается в том, что услу-

ги по переработке товаров,  помещенных под таможен-

ный режим  переработки на таможенной территории, об- лагаются НДС по ставке  в размере  0 процентов.

В письме от 07.06.2007 №  03-07-08/147 финансовое ведомство  разъясняет: если  российская организация, зарегистрированная на территории РФ,  оказывает ино- странной  организации услуги  по организации и сопро- вождению  перевозок, перевозке  и сопровождению гру- зов,  ставка  НДС 0 процентов  применяется в случае  пе- ремещения грузов между пунктами, один из которых расположен  на  территории  Российской  Федерации, а другой  – за ее пределами. При  этом таможенный ре- жим, под который  помещены товары,  и цели вывоза (ввоза) этих товаров значения не имеют.  В другом доку- менте  – Письме  Минфина  России  от 23.04.2007 №  03-

07-08/90 – говорится, что услуги  по переработке това- ров, помещенных под таможенный режим  переработки на таможенной территории, облагаются  налогом  на до- бавленную  стоимость  по ставке  в размере  0 процентов на основании  вышеуказанной нормы подп. 2 п. 1 ст. 164

НК РФ, если в налоговые органы  будут представлены соответствующие документы.

Судебная практика и авторы поддерживают указан- ную позицию  (Постановление ФАС Московского  округа от 23.04.2007, 28.04.2007 № КА-А40/2984-07 по делу

№ А40-49886/06-115-285,  Постановление ФАС Ураль- ского округа  от 22.05.2007 № Ф09-3759/07-С2 по делу

№ А76-31451/06). Кроме того, есть судебные решения, согласно  которым  для  применения ставки  НДС 0 про- центов важно, чтобы услуга (работа) была связана с экс- портируемым или импортируемым товаром.  При этом таможенный режим, под который  в данный  момент по- мещен товар,  значения не имеет.  Например, в Поста- новлении     Президиума    ВАС    РФ     от    30.01.2007

№  14219/06 по делу № А52-246/2005/2 суд указал, что подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ содержит  прямое указание на обложение  НДС по налоговой  ставке  0 процентов  работ

(услуг) по переработке товаров,  помещенных под тамо- женные  режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем. Учитывая положения ст. 151 и подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ,  можно сделать вывод, что работы (услуги) по переработке това- ров при вывозе с территории РФ продуктов переработки облагаются  по налоговой ставке 0 процентов. Если нало- говый  орган  не сомневается в реальности осуществле- ния  хозяйственных операций, то соответственно  он не оспаривает ни факт  реализации товаров  иностранному лицу,  ни факт  получения оплаты  за  поставленный то- вар.  То есть,  если товары  (продукты переработки) фак- тически были вывезены с таможенной территории РФ, налогоплательщику не может быть отказано в под- тверждении обоснованности  применения налоговой ставки  0 процентов  по НДС лишь на том основании, что вывоз осуществлялся не в таможенном режиме  экспор- та, а в таможенном режиме  переработки на таможенной территории. Аналогичные выводы  содержат: Постанов- ление Президиума ВАС РФ от 05.06.2007 №  877/07 по делу № А40-81805/05-151-259,  Постановление Прези- диума   ВАС  РФ  от  30.01.2007  №  12141/06  по  делу

№ А52-53/2006/2, Постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 №  11393/06 по делу № А52-6447/2005/2, Постановление   ФАС   Северо-Западного   округа    от

28.03.2007 по делу № А52-1635/2006/2.

Противоположная позиция заключается в том,  что право на применение ставки  НДС 0 процентов появляет- ся  только  при  транспортировке товаров,  помещенных под  определенные таможенные режимы.  В частности, не применяется ставка  0 процентов  при транспортиров- ке товаров,  помещенных под таможенный режим  пере- работки  на таможенной территории РФ.  Ранее  данной точки  зрения придерживался Минфин  России  (Письмо Минфина  России  от 10.11.2004 №  03-04-08/116). Есть судебные  решения  и  авторские  консультации,  под-

тверждающие, что ставка  НДС 0 процентов  действует только в отношении услуг, связанных с товарами, кото- рые  помещены под  таможенный режим  экспорта или выпуска в свободное обращение  (Постановление ФАС Дальневосточного  округа   от  06.04.2006,  30.03.2006

№ Ф03-А59/06-2/657 по делу № А59-2121/05-С13,  По- становление  ФАС  Московского   округа   от  17.03.2003

№ КА-А40/1275-03).

 

Применяется ли право на 0 процентов при частич- ном поступлении выручки по экспортному контракту

Официальная  позиция  заключается  в  том,   что в случае  поступления выручки не в полном  объеме от иностранного лица  по экспортному контракту налого- плательщик имеет право на применение налоговой ставки  0 процентов, а также налоговых вычетов в пре- делах  суммы  фактически поступившей от иностранно- го лица  выручки. В Письме  ФНС России от 07.07.2006

№ ШТ-6-03/688@ «О разъяснениях по применению налога на добавленную  стоимость в отношении опера- ций,   облагаемых  по  ставке   0  процентов»   (вместе с Разъяснениями по отдельным вопросам,  связанным с применением законодательства по налогу на добав- ленную  стоимость  при  осуществлении операций, пре- дусмотренных  пунктом   1  статьи  164  Налогового   ко- декса Российской Федерации) разъясняется,  что в слу- чае поступления выручки не в полном объеме от иност- ранного лица за выполненные (оказанные) налогоплательщиком работы (услуги) налогоплатель- щик   имеет   право   на  применение  налоговой   ставки

0 процентов, а также налоговых вычетов  в пределах суммы фактически поступившей от иностранного лица выручки, при наличии всех документов, предусмот- ренных  ст. 165 НК РФ. Данная позиция подтверждает- ся примерами судебных решений (Постановление ФАС Северо-Западного   округа    от   18.06.2007   по   делу

№ А56-48967/2006,  Постановление ФАС Уральского округа   от  18.12.2006  №  Ф09-11101/06-С2  по  делу

№ А76-7198/06,  Постановление ФАС Московского  ок- руга   от   14.03.2006  №   КА-А40/1413-06   по   делу

№ А40-45159/05-141-355).

 

3.11.2. Ставка 10 процентов

 

При продаже  некоторых товаров и услуг, указанных в пункте  2 статьи 164 Налогового кодекса  РФ, применя- ется ставка  10 процентов.

Продовольственные товары. Общий перечень  такой продукции приведен  в пункте  2 статьи  164 Налогового кодекса  РФ.  Конкретный же список  определен  в поста- новлении   Правительства  РФ  от  31  декабря  2004   г.

№ 908.  Товары,  реализуемые на территории России, указаны в Перечне в соответствии  с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93  (утвержден по- становлением   Госстандарта  России   от   30   декабря

1993 г. №  301).  Для продукции, ввозимой  на таможен- ную территорию России,  – из Товарной  номенклатуры внешнеэкономической деятельности Российской Феде- рации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 30 ноября  2001 г. №  830.

Надо сказать, что указанный перечень  положил ко- нец множеству споров. Так как  точно определил, какие конкретно наименования облагаются  НДС по понижен- ной ставке.

В Постановлении РФ  приведены коды  из Общерос- сийского  классификатора продукции ОК 005-93. Одна- ко далеко  не во всех случаях понятно, как  определить, к какому именно  коду  относится реализуемая продук- ция. Налоговики часто  решают  этот вопрос  на основа- нии надписей  на упаковке. Так,  инспекторы полагают, что соки и нектары нельзя отнести к товарам для детей,

если  на  упаковке  стоит  «рекомендуется  детям   с  3-х лет».  Дескать, нужно, чтобы там значилось «продукт детского  питания». Судьи считают  иначе:  руководство- ваться надо сертификатами. А согласно Общероссийско- му  классификатору  продукции  в  сертификате  сокам и нектарам присвоен  код 91 6363  «Соки детского  пита- ния» (пример,  постановление ФАС Северо-Западного округа  от 21 июля  2004 г. № А56-34565/03).

Товары для детей. В статье 164 Налогового  кодекса РФ упомянуты трикотажные изделия для  новорожден- ных и детей ясельной, дошкольной, младшей и старшей школьной возрастных групп:  верхние  трикотажные из- делия, бельевые  трикотажные изделия, чулочно-носоч- ные изделия, прочие  трикотажные изделия: перчатки, варежки, головные  уборы.  А также швейные изделия, в том числе изделия из натуральных овчины  и кролика (включая изделия из  натуральных овчины  и  кролика с кожаными вставками) для новорожденных и детей ясельной, дошкольной, младшей и старшей  школьных возрастных групп.  Кроме  того,  верхняя одежда  (в том числе  плательной и костюмной  группы), нательное бе- лье, головные  уборы, одежда и изделия для новорож- денных  и детей  ясельной группы. Данный  порядок  не распространяется на швейные изделия из натуральной кожи  и натурального меха,  за исключением натураль- ных овчины и кролика, обуви (за исключением спортив- ной): пинеток, гусариковой, дошкольной, школьной, валяной, резиновой, малодетской и детской  и прочая продукция.

Конкретный перечень товаров, указанных в под- пункте 2 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ утвержден постановлением Правительства РФ от 31 де- кабря  2004 г. №  908.

Периодика и книги. Газеты и журналы, за исключе- нием периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, а также книги, связанные с об-

разованием, наукой  и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического харак- тера также облагаются  по ставке  10 процентов.

В целях  налогообложения НДС под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альма- нах,  бюллетень, иное издание, имеющее  постоянное  на- звание, текущий номер и выходящее в свет не реже од- ного раза  в год. К периодическим печатным изданиям рекламного характера относятся периодические печат- ные издания, в которых реклама превышает 40 процен- тов объема одного номера периодического печатного  из- дания. Постановлением Правительства РФ от 23 января

2003  г. № 41 утвержден перечень  видов периодических печатных изданий и  книжной  продукции, связанной с образованием, наукой  и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную  стоимость по пониженной ставке.

Медицинские товары и лекарства. Медицинские то- вары отечественного и зарубежного производства, ле- карственные средства,  включая лекарственные субстан- ции,  в том числе внутриаптечного изготовления и изде- лия  медицинского назначения при  реализации облага- ются НДС по ставке  10 процентов.

Коды вышеперечисленных видов продукции в соот- ветствии  с Общероссийским классификатором продук- ции,  а также Товарной номенклатурой внешнеэкономи- ческой деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Ставка 10\% не распространяется на следующие товары:

• лекарственное сырье,  вещества, не  относящиеся к лекарственным субстанциям;

• средства  энтерального питания (за  исключением тех,  которые  в соответствии  с подпунктом 1 пункта  2 статьи  164 Налогового  кодекса  РФ облагаются  налогом по ставке 10 процентов  как продовольственные товары);

• лечебно-профилактическое питание (кроме детско- го и диабетического питания, заменителя женского мо- лока,  продуктов прикорма для детей,  облагаемых по ставке 10 процентов  на основании  подпункта 1 пункта  2 статьи  164 Налогового  кодекса  РФ как  продовольствен- ные товары);

• биологически активные добавки к пище;

•  парафармацевтическая продукция, в  том  числе зубная  лечебно-профилактическая паста,  зубные  щет- ки,  синтетические волокна  для зубных  щеток, зубочис- ток,  ершиков, зубных  нитей  (флоссов),  полоскания для полости рта, лак для покрытия зубов, красящие таблет- ки  для  окрашивания зубного налета, шампуни, кремы и другие  парфюмерно-косметические средства  для  ухо- да за кожей  лица, тела, рук, ног, волосами,  ногтями, де- коративная косметика, дезодоранты;

• другие  виды  витаминизированной и лечебно-про- филактической продукции пищевой, мясной, молоч- ной, рыбной и мукомольно-крупяной промышленности (за исключением той продукции, которая в соответст- вии с подпунктом 1 пункта  2 статьи  164 Налогового  ко- декса РФ облагается налогом  по ставке  10\%  как  продо- вольственные товары);

•  профилактические дезинфекционные препараты для   санитарной  обработки   помещений,  применения в быту, репелленты;

• изделия ветеринарного назначения.

Об этом сказано  в пункте  39.5.8 Методических реко- мендаций по НДС. И хотя  сами методички уже отмене- ны (приказ ФНС России от 12 декабря 2005 г. № САЭ-3-

03/665@), очевидно,  что налоговики будут их  придер- живаться и в последующем.

На посреднические услуги,  связанные с реализаци- ей товаров,  облагаемых налогом  по ставке  10  процен- тов, распространяется налоговая ставка  18 процентов.

Применяется ли ставка НДС 10 процентов в отно- шении агентского вознаграждения, если агент реализу- ет товары, облагаемые НДС по ставке 10 процентов

Официальная позиция заключается в том, что по- среднические услуги облагаются  по ставке 18 про- центов  независимо от того,  по какой  ставке  облага- ются товары,  приобретаемые или реализуемые по- средником в рамках посреднического договора.  Тако- го же подхода придерживаются и авторы.  В Письме Минфина  России  от 21.03.2006 № 03-04-07/04 фи- нансовое ведомство разъясняет, что услуги,  оказыва- емые на основе агентских договоров,  подлежат обло- жению НДС по ставке в размере 18 процентов неза- висимо от того, по какой  ставке налога облагаются товары,  приобретаемые агентом  в рамках агентского договора.

 

3.11.3. Ставка 18 процентов

 

Налогообложение по налоговой  ставке  18 процентов производится в случаях, не указанных в пунктах 1,  2 и 4 статьи  164 Налогового  кодекса  РФ.

Пунктом 4 статьи  164 Налогового  кодекса  РФ при- меняются расчетные ставки. Расчетные ставки  – это процентное отношение основной налоговой ставки (10\% или 18\%) к налоговой базе, принятой за 100 и увеличен- ной на соответствующий размер  налоговой  ставки  (10\% или 18\%). Применяются они в строго оговоренных слу- чаях, когда:

– получены  денежные средства,  связанные с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 На- логового кодекса  РФ;

– перечислен аванс в счет предстоящей поставки то- варов (работ, услуг),  передачи  имущественных прав;

– налог удерживается налоговыми агентами;

– реализуется имущество, приобретенное на стороне и  учитываемое с налогом  в соответствии  с пунктом  3 статьи  154 Налогового  кодекса  РФ;

–    продается     сельскохозяйственная   продукция и продукты ее переработки в соответствии  с пунктом  4 статьи  154 Налогового  кодекса  РФ;

– передаются  имущественные права  в соответствии с пунктами 2–4 статьи  155 Налогового  кодекса  РФ.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 |