Имя материала: Налоги и налогообложение в Российской Федерации

Автор: Ф.Н. Филина

4.4. суммы, не подлежащие налогообложению

 

4.4.1. Пособия, выплачиваемые

в соответствии с законодательством  РФ

 

В соответствии  с пунктом  1 статьи 238 Налогового кодекса  РФ не подлежат налогообложению:

государственные пособия,  выплачиваемые в соответ- ствии с законодательством Российской Федерации, зако- нодательными актами субъектов  Российской Федера- ции,  решениями представительных органов местного са- моуправления, в том числе пособия по временной  нетру- доспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия  по  безработице,  беременности   и  родам  (под- пункт  1 пункта  1 статьи 238 Налогового  кодекса  РФ);

пособия  в Российской Федерации являются одной из форм социальной помощи и определяются как ре- гулярные или единовременные выплаты из средств со- циального страхования или средств бюджетов всех уровней.

Налогоплательщику в целях  применения подпунк- та 1 пункта  1 статьи  238 Налогового  кодекса  РФ,  необ-

ходимо  учитывать, что не подлежат налогообложению ЕСН только  государственные пособия,  которые  выпла- чиваются на основании  и в соответствии  с:

– законодательством Российской Федерации;

– законодательными актами субъектов  Российской

Федерации;

– решениями представительных органов местного самоуправления.

Таким  образом,  нельзя, например, применять поло- жения подпункта 1 пункта  1 статьи  238 Налогового  ко- декса РФ к денежным выплатам, установленным ло- кальными актами налогоплательщика, даже если такие выплаты являются «дополнительными» по отношению к установленным в соответствии  с законодательством.

Разберем  следующую  ситуацию. В трудовом догово- ре организации прописано, что в случае  расторжения указанного договора в связи  с ликвидацией или  сокра- щением  штата  работнику выплачивается дополнитель- ное  выходное  пособие.  Облагается   ли  данное  пособие ЕСН при условии,  что организация не осуществляет предпринимательскую деятельность? Управление ФНС России  по  г.  Москве  в  письме  от  12  августа  2005  г.

№  21-17/316 дало  ответ  на этот вопрос.  Суть позиции налоговиков сводилась  к следующему.

Согласно  пункту  1 статьи  236  Налогового  кодекса РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплатель- щиков-организаций признаются выплаты и иные возна- граждения, начисляемые в пользу  физических лиц  по трудовым  и  гражданско-правовым договорам,  предме- том которых является выполнение работ,  оказание  ус- луг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по ав- торским  договорам.

В подпункте 1 пункта  1 статьи  238  Налогового  ко- декса  РФ установлено, что не подлежат налогообложе- нию  ЕСН  государственные  пособия,   выплачиваемые

в соответствии  с законодательством РФ,  законодатель- ными актами субъектов  РФ, решениями представитель- ных органов местного самоуправления.

В соответствии  со статьей 178 Трудового кодекса  РФ при расторжении трудового договора в связи  с ликвида- цией  организации либо сокращением численности или штата  работников организации по основаниям, предус- мотренным пунктами 1 и 2 статьи 81 Трудового кодекса РФ,  увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере  среднего месячного  заработка. А так- же за ним сохраняется средний  месячный заработок  на период  трудоустройства, но не свыше  двух  месяцев  со дня увольнения (с зачетом  выходного пособия).  В ис- ключительных случаях за уволенным работником со- храняется средний месячный заработок  в течение треть- его месяца  со дня увольнения по решению  органа служ- бы занятости населения при условии,  что работник об- ратился в этот орган в двухнедельный срок после увольнения и не был им трудоустроен.

В статье 178 Трудового кодекса  РФ определено, что трудовым  или  коллективным договором  могут  предус- матриваться другие  случаи   выплаты  выходных  посо- бий, а также устанавливаться повышенные размеры  вы- ходных  пособий.

Таким  образом,  выходное  пособие в размере  средне- го месячного  заработка, предусмотренное трудовым  за- конодательством при  расторжении трудового  договора в связи с сокращением штата работников, не должно об- лагаться ЕСН на основании  статьи  238  Налогового  ко- декса РФ.

Положения статьи  178  Трудового кодекса  РФ в от- ношении  других случаев выплат  выходных пособий или установления  повышенных  размеров   выходных  посо- бий носят  разрешительный характер. Суммы таких по- собий не могут освобождаться от налогообложения ЕСН на основании  подпункта 1 пункта  1 статьи  238 Налого-

вого кодекса  РФ,  так  как  эти выплаты нельзя отнести к пособиям, указанным в данной  статье Налогового  ко- декса РФ.

К пособиям, на которые  распространяются положе- ния подпункта 1 пункта  1 статьи 238 Налогового  кодек- са РФ, например, относятся суммы страхового обеспече- ния,  установленные пунктом  2 статьи 8 Федерального закона  от 16 июля 1999 г. №  165-ФЗ  «Об основах обяза- тельного  социального страхования», а именно:

1) оплата медицинскому учреждению расходов,  свя- занных с предоставлением застрахованному лицу  необ- ходимой  медицинской помощи;

2) пенсия  по старости;

3) пенсия  по инвалидности;

4) пенсия  по случаю потери кормильца;

5) пособие по временной  нетрудоспособности;

6) пособие в связи  с трудовым  увечьем и профессио- нальным заболеванием;

7) пособие по беременности  и родам;

8) ежемесячное пособие по уходу за ребенком  до до- стижения им возраста  полутора  лет;

9) пособие по безработице;

10)  единовременное пособие  женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние  сроки бе- ременности;

11) единовременное пособие при рождении ребенка;

12) пособие на санаторно-курортное лечение;

13) социальное  пособие на погребение;

14) оплата  путевок  на санаторно-курортное лечение и оздоровление  работников и членов их семей.

 

4.4.2. Компенсационные выплаты

 

Все виды установленных законодательством Рос- сийской  Федерации, законодательными актами субъек-

тов Российской Федерации, решениями представитель- ных  органов  местного  самоуправления компенсацион- ных выплат  в пределах норм,  установленных в соответ- ствии с законодательством Российской Федерации (под- пункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ), связанных с:

возмещением вреда, причиненного увечьем или иным  повреждением здоровья;

бесплатным  предоставлением жилых  помещений и коммунальных услуг,  питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного  возмещения;

оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денеж- ных средств взамен  этого довольствия;

оплатой  стоимости  питания, спортивного  снаряже- ния,  оборудования, спортивной  и парадной  формы,  по- лучаемых спортсменами и работниками физкультурно- спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;

увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;

возмещением иных  расходов,  включая расходы  на повышение профессионального уровня  работников;

трудоустройством работников,  уволенных  в  связи с осуществлением мероприятий по сокращению числен- ности или штата, реорганизацией или ликвидацией ор- ганизации;

выполнением физическим лицом  трудовых  обязан- ностей  (в том  числе  переезд  на  работу  в другую  мест- ность и возмещение командировочных расходов).

Из изложенного в подпункте 2 пункта  1 статьи  238

Налогового  кодекса  РФ  перечня наибольшее внимание стоит уделить положениям абзаца девятого подпункта 2 статьи  238  Налогового  кодекса  РФ,  согласно  которому не подлежат обложению  ЕСН все виды  установленных законодательством  Российской  Федерации,  законода-

тельными актами субъектов Российской Федерации, ре- шениями представительных органов местного само- управления компенсационных выплат, связанных с вы- полнением физическим лицом  трудовых  обязанностей.

Здесь  налогоплательщику следует  обратить  внима- ние на позицию  Президиума ВАС РФ по квалификации компенсационных выплат.

В пункте  4 Обзора практики рассмотрения арбит- ражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного  в качестве  Приложе- ния  к Информационному письму  Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее – Обзор) сделан вывод, что компенсационные выплаты, являющиеся в соответ- ствии с Трудовым  кодексом  Российской Федерации эле- ментами  оплаты  труда,  учитываются при  определении налоговой    базы   по   единому   социальному   налогу. Не подлежат обложению  единым  социальным налогом на основании  абзаца девятого подпункта 2 пункта  1 ста- тьи 238 Налогового  кодекса  РФ выплаты в возмещение физическим лицам   затрат,  связанных с  исполнением ими трудовых  обязанностей.

Исходя   из  сформулированной  Президиумом  ВАС РФ позиции к первой категории относятся выплаты, ус- тановленные главой  21 Трудового кодекса, а именно:

оплата  труда  в особых условиях (статья  146 Трудо- вого кодекса);

оплата труда работников, занятых на тяжелых рабо- тах, работах с вредными и (или) опасными и иными  осо- быми условиями труда (статья  147 Трудового кодекса); оплата   труда  на  работах   в  местностях с  особыми климатическими условиями (статья  148  Трудового  ко-

декса);

оплата  труда  в других  случаях выполнения работы в условиях, отклоняющихся от нормальных (статья  149

Трудового кодекса);

и др.

Например, в письме Минфина России от 25 октября

2005  г. указано: «…статьей 147  Трудового  кодекса  оп- лата  труда  работников, занятых на тяжелых работах, работах  с вредными и (или) опасными и иными  особы- ми условиями труда, устанавливается в повышенном размере  по сравнению  с тарифными ставками (оклада- ми), установленными для различных видов работ с нор- мальными условиями труда, но не ниже размеров, ус- тановленных законами и иными  нормативными право- выми  актами.

При  этом  ни  Трудовой  кодекс, ни  иные  норматив- ные правовые  акты  Российской Федерации не рассмат- ривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов)  в качестве  компенсационной выплаты.

Из вышеизложенного следует,  что доплаты  к зара- ботной плате работникам, занятым на работах с вредны- ми условиями труда,  не могут рассматриваться в каче- стве компенсаций в смысле статьи 164 Трудового кодек- са, а повышают размер  оплаты  труда работников, заня- тых на работах  с вредными условиями труда,  как  это предусмотрено статьей  147 Трудового кодекса.

Соответственно, к таким доплатам не применяется подпункт 2 пункта  1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, и они подлежат налогообложению единым  социальным налогом  в установленном порядке».

Ко второй категории относятся компенсации, поня- тие которых сформулировано в статье 164 Трудового ко- декса,  а именно:

«Компенсации – денежные выплаты, установлен- ные в целях  возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими  трудовых  или  иных  предусмотрен- ных федеральным законом  обязанностей».

Статьей 165 Трудового кодекса  установлены случаи предоставления гарантий и компенсаций (помимо  об- щих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудо- вым кодексом), а именно:

при направлении в служебные командировки;

при переезде на работу в другую местность;

при  исполнении  государственных  или  обществен- ных обязанностей;

при совмещении работы с обучением;

при вынужденном прекращении работы  не по вине работника;

при предоставлении ежегодного  оплачиваемого от- пуска;

в некоторых случаях прекращения трудового  дого- вора;

в связи  с задержкой по вине  работодателя выдачи трудовой книжки при увольнении работника;

в других  случаях, предусмотренных настоящим Ко- дексом и иными  федеральными законами.

Таким  образом,  исходя  из сформулированной Пре- зидиумом  ВАС РФ  позиции, только  на вторую  катего- рию выплат  распространяются положения абзаца  девя- того подпункта 2 статьи  238 Налогового  кодекса  РФ.

Абзацем  десятым  подпункта 2 пункта  1 статьи  238

Налогового  кодекса  РФ определено, что при оплате  на- логоплательщиком расходов на командировки работни- ков как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные  в пределах норм, установ- ленных  в соответствии  с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и доку- ментально подтвержденные целевые  расходы  на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэро- портов, комиссионные сборы, расходы  на проезд в аэро- порт  или  на вокзал  в местах  отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жи- лого помещения, расходы  на оплату  услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного загра- ничного   паспорта,  сборы  за  выдачу   (получение) виз, а также расходы  на обмен наличной валюты  или  чека в банке на наличную иностранную валюту. При непред-

ставлении документов, подтверждающих оплату  расхо- дов по найму  жилого  помещения, суммы  такой  оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии  с законодательством Рос- сийской  Федерации. Аналогичный порядок  налогообло- жения применяется к выплатам, производимым физи- ческим  лицам, находящимся во властном  или админис- тративном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа ком- пании, прибывающим для  участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного орга- на этой компании.

Ключевым критерием включения (или невключе- ния) в налоговую базу по ЕСН оплаты работодателем обучения  работника следует  считать, в чьих  интересах работник проходит  обучение – в своих или в интересах работодателя.

 

4.4.3. Материальная помощь

 

Суммы единовременной материальной помощи,  ока- зываемой  налогоплательщиком:

физическим лицам  в связи  со стихийным бедствием или  другим  чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения  причиненного  им  материального  ущерба или вреда их здоровью,  а также физическим лицам, по- страдавшим от террористических актов  на территории Российской Федерации;

членам  семьи  умершего  работника или  работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи (подп. 3 п. 1 ст. 238 Налогового  кодекса  РФ).

Обратим внимание читателя на следующий  факт. Налоговый кодекс РФ не содержит  ответа на вопрос, ко- го именно следует считать  членами  семьи. Следователь- но, согласно пункту  1 статьи 11 Налогового  кодекса  РФ

необходимо  руководствоваться нормами, заложенными в Семейном  кодексе  Российской Федерации. К членам семьи в соответствии  со статьей 2 Семейного кодекса Российской  Федерации  относятся  супруги,  родители и дети (усыновители и усыновленные).

Налоговый кодекс  РФ  не  устанавливает ограниче- ние на сумму материальной помощи,  оказываемой по основаниям, приведенным в подпункте 3 пункта  1 ста- тьи 238 Налогового  кодекса  РФ.

 

4.4.4. Платежи по договорам обязательного страхования

 

Суммы страховых платежей (взносов) по обяза- тельному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке,  установленном зако- нодательством Российской Федерации; суммы плате- жей (взносов) налогоплательщика по договорам  добро- вольного личного страхования работников, заключае- мым  на  срок  не  менее  одного  года,  предусматриваю- щим   оплату   страховщиками  медицинских  расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного лич- ного страхования работников, заключаемым исключи- тельно на случай  наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособ- ности  в связи  с исполнением им трудовых  обязаннос- тей  (подпункт 7  пункта  1  статьи  238  Налогового  ко- декса РФ).

Заметим, что перечень  видов страхования, приве- денный  в подпункте 7 пункта  1 статьи  238  Налогового кодекса  РФ, является закрытым. Оплата страховых взносов,  произведенная по иным видам добровольного личного  страхования работников, облагается ЕСН в об- щеустановленном порядке.

Суммы страховых взносов,  перечисляемые в негосу- дарственный пенсионный фонд на именные  счета участ- ников  фонда и в соответствии  с пунктом  16 статьи  255

Налогового  кодекса  РФ  включаемые в состав расходов при определении налоговой  базы по налогу  на прибыль организаций,  подлежат  обложению   единым   социаль- ным налогом  в установленном порядке.

Кроме этого, хотелось бы обратить внимание нало- гоплательщиков, что положения подпункта 7 пункта  1 статьи 238 Налогового кодекса РФ недопустимо исполь- зовать  как  инструмент для  невключения в налоговую базу по ЕСН сумм оплаты  труда.

Стоимость  предоставляемого работникам организа- ции диетического питания является оплатой  стоимости питания  работников,  подлежащей  включению в  базу при исчислении ЕСН (постановление ФАС Уральского округа  от 3 августа  2005 г. №  Ф09-3278/05-С2).

 

4.4.5. Стоимость льгот по проезду

 

Стоимость льгот по проезду,  предоставляемых зако- нодательством Российской Федерации отдельным кате- гориям  работников, обучающихся, воспитанников (под- пункт  12 пункта  1 статьи  238 Налогового  кодекса  РФ).

Например, студентам, обучающимся по заочной форме в государственных аккредитованных вузах, один раз  в  учебном  году  работодатель  оплачивает  проезд к местонахождению вуза и обратно. Если они направля- ются  туда  для  выполнения лабораторных работ,  сдачи зачетов  и экзаменов, а также для  сдачи  государствен- ных  экзаменов, подготовки  и защиты дипломного про- екта  (работы).  Такое  положение закреплено в пункте  3 статьи  17  Федерального закона   от  22  августа  1996  г.

№ 125-ФЗ  «О высшем и послевузовском профессиональ- ном образовании».

Суммы материальной помощи,  выплачиваемые фи- зическим лицам  за счет бюджетных источников органи- зациями,  финансируемыми за  счет  средств  бюджетов, не превышающие 3000 рублей на одно физическое лицо за налоговый период  (подп.  15 п. 1 ст. 238  Налогового кодекса  РФ).

 

4.4.6. Выплаты по договорам гражданско-правового характера

 

В налоговую  базу (в части  суммы  налога, подлежа- щей  уплате  в  Фонд  социального страхования  Россий- ской Федерации) помимо выплат, указанных в пункте  1 статьи 238 Налогового  кодекса  РФ, не включаются так- же  любые  вознаграждения,  выплачиваемые  физичес- ким  лицам  по договорам  гражданско-правового харак- тера,  авторским договорам.

 

Пример            Петрову П.П. за публикацию в периодическом издании начислен гонорар в сумме 5000 рублей. Автор подал в бухгалтерию издательст- ва заявление о предоставлении ему профессионального налогового вычета, предусмотренного пунктом 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ. Документы, подтверждающие произведенные расходы, представ-

лены не были.

Таким образом, Петрову предоставляется профессиональный вы- чет в пределах норматива, установленного пунктом 3 статьи 221 На- логового кодекса РФ. Он составляет 20 процентов от суммы авторско- го вознаграждения.

Таким образом, налоговая база по ЕСН будет равна налоговой базе по НДФЛ и составит 4000 рублей (5000 рублей – (5000 рублей х 20\%)).

Кроме этого, при расчете ЕСН согласно пункту 3 статьи 238 На- логового кодекса РФ с выплат по авторским договорам не произво- дятся отчисления в ФСС РФ. Ставка, применяемая в 2006 году к нало- говой базе до 280 000 рублей, – 2,9\%. Таким образом, сумма ЕСН с вы-

плат по авторским и гражданско-правовым договорам будет рассчи- тываться не по ставке 26\%, как для всех налогоплательщиков, а по ставке 23,1\%.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 |