Имя материала: Налоги и налогообложение Ч.2

Автор: Шувалова Е. Б

Глава  1. налог на добавленную стоимость

 

1.1.  Экономическая сущность НДС

 

Важнейшим событием мировой практики налогообложения по- следней трети XX в. стало широкое распространение налога на добав- ленную стоимость (НДС), который приносит значительные доходы в бюджет государства. Налог называют «самым эффективным нововведе- нием в финансовой политике и практике последней трети ХХ в.» Об этом свидетельствует опыт различных зарубежных стран: Франции, Англии, Индонезии, Южной Кореи, Новой Зеландии, Португалии, Туни- са и др. В большинстве стран НДС обеспечивает от 12 до 30\% стабиль- ных доходов государственного бюджета. Эти доходы являются важным альтернативным источником поступлений от взимания прямых налогов, особенно в тех странах, где ограничены размеры налоговой базы подо- ходного налога с физических лиц, или в странах, для которых характер- ны неустойчивые доходы от взимания налога на прибыль.

Отцом налога считается французский финансист М. Лоре, который разработал его концепцию, принципиальную схему взимания и обосно-

вал преимущества. Несколько лет НДС применялся в африканском госу-

дарстве Кот-д’Ивуар, которое было опытным полигоном для апробиро-

вания налога, а во Франции налог был введен 1 января 1968 г.

70-е гг. ХХ столетия – период распространения НДС в ряде госу-

дарств Западной Европы. Этому в значительной мере способствовало принятие ЕС Директивы об унификации правовых норм, которая опре-

делила необходимость введения НДС как основного косвенного налога,

функционировавшего в странах Сообщества. Для стран, желающих вступить в ЕС, наличие действующей системы НДС стало необходимым

условием.

В 80-х гг. страны Америки, Африки и Юго-Восточной Азии вводят

НДС в свои налоговые системы. 90-е гг. – период его активного внедре-

ния в налоговую практику стран Восточной Европы.

В России НДС, как известно, введен с 1 января 1992 г. Законом

РСФСР от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стои-

мость» в ранге федерального налога.

Налогообложение добавленной стоимости – одна из наиболее важных форм косвенного налогообложения. Введение косвенных нало-

гов в налоговые системы государств с рыночной экономикой обычно связывают с возрастанием потребности государства в доходах бюджета. Современные национальные налоговые системы, как известно, сочетают

прямые и косвенные налоги. Одни государства отдают предпочтение прямым налогам, а другие – косвенным. Характер предпочтения зависит в значительной степени от экономического развития государства: чем

ниже уровень развития, тем большую долю доходов государство полу- чает от взимания косвенных налогов. И наоборот, чем выше этот уро- вень, тем значительнее роль прямых налогов в налоговой системе стра- ны.

Важнейшим свойством косвенного налога является включение его в цену облагаемых товаров (работ, услуг) путем надбавок к цене или включения в издержки производства. В нормальных экономических ус- ловиях уплата косвенных налогов производится конечными потребите- лями, хотя вносят эти налоги в бюджет непосредственно продавцы и производители облагаемых товаров (работ, услуг).

Еще одна особенность косвенных налогов заключается в том, что применяется дозированный порядок их уплаты для реального плательщи- ка. Так, Л.В. Ходский писал: «Перенесение всей тяжести бюджета на прямые налоги было бы слишком обременительным для населения: упла- чивать налог незначительными долями, как при косвенных налогах, и вносить то же самое крупными суммами в виде прямых податей далеко не одно и то же».

Русский ученый М.Н. Соболев отмечал другие преимущества кос- венных налогов: 1) «эти налоги, поскольку они попадают на предметы широкого потребления, всегда весьма доходны для государства»; 2) кос- венные налоги, включаемые в цену товара, платятся незаметно для по- требителя. Здесь утрачивается непосредственная связь между платежом налога и осознанием этого платежа; 3) косвенные налоги не могут со- провождаться недоимками, как это происходит с прямыми налогами, по- скольку они входят в цену товаров, которые и покупаются потребителя- ми тогда, когда у них имеются деньги.

НДС обычно относят к категории универсальных косвенных нало- гов, которыми облагаются весь товарооборот на внутреннем рынке и то- варооборот, складывающийся при осуществлении внешнеэкономиче- ской деятельности. Его перечисляют в доходы бюджета все производи- тели товаров (работ, услуг) и продавцы, участвующие в сбыте товаров (работ, услуг).

Взимание НДС как косвенного налога направлено прежде всего на решение фискальных задач государства.  Во многих зарубежных странах

он использовался для покрытия бюджетных дефицитов, так как увели-

чение налоговых ставок по прямым налогам, как правило, приводит к замедлению процесса накопления капитала и к снижению деловой ак-

тивности. Но НДС отводится и определенная роль в регулировании эко-

номических и социальных процессов в стране. Так, например, в евро-

пейских странах от налога освобождаются средства, инвестируемые в основной капитал, не платят налоги банки, учебные заведения, имеются льготы у общественных организаций инвалидов.

В теории налогообложения в систему косвенного обложения обычно включают две группы налогов:

- налоги на потребление, сумма которых включается в состав пла-

тежей, получаемых от покупателя при реализации товаров (работ, ус-

луг), т.е. они взимаются через цену в виде своеобразных надбавок (налог с оборота, налог с продаж, акциз);

- налоги, относимые на затраты, которые увеличивают издержки

производства, а следовательно, и цену товаров (работ, услуг). К ним, в частности, относятся налог на имущество, таможенная пошлина, единый социальный налог, налог на рекламу.

НДС входит в группу налогов на потребление. До 50-х гг. XX в. эту группу составляли акциз, налог с оборота и налог с продаж. Их мож- но в свою очередь разделить на две группы в зависимости от того, взи-

маются они на одном или на нескольких этапах в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг). К группе одноступенчатых налогов относятся акциз и налог с продаж, которые могут взиматься на уровне производителя, оптовой или розничной торговли. НДС и налог с оборота

составляют группу многоступенчатых налогов, которые взимаются на каждой стадии производства и реализации. Поскольку теория построе- ния НДС основана на особенностях группы налогов на потребление, це-

лесообразно рассмотреть специфику взимания каждого из налогов, ко-

торые оказали влияние на методологию взимания НДС.

Акцизами облагается ограниченный перечень товаров, поэтому для налога характерна установленная законом избирательность охвата. Из

всех перечисленных выше налогов только акциз не имеет универсального характера. В большинстве стран налогом облагаются предметы роскоши,

социально нежелательные товары: табачные изделия, алкогольная про- дукция, а также нефтепродукты. Акцизы вводятся в состав системы нало- гов исключительно с фискальной целью, поэтому их взимание требует выполнения ряда условий. Прежде всего это наличие значительных объе-

мов реализации товара, небольшая численность его производителей, по- скольку они являются плательщиками налога, неэластичность спроса и невозможность замены подакцизного товара на необлагаемый акцизами

товар.

Акциз в отличие от остальных налогов на потребление имеет про-

грессивный характер, поскольку им облагаются товары, потребляемые прежде всего обеспеченными группами населения. Его особенность со-

стоит в том, что обложение каждого подакцизного товара осуществляет-

ся по индивидуальным ставкам, поэтому количество ставок акциза рав-

няется числу подакцизных товаров.

Многоступенчатый  каскадный налог с оборота получил широкое распространение в годы Первой мировой войны. Он применялся в ряде

стран Европы, Латинской Америки, Африки и Азии. Налог с оборота

взимался на каждой стадии движения товаров от производителя до ко- нечного потребителя на основе стоимости валового оборота предприятия и приводил к необоснованному удорожанию товаров по мере прохожде- ния ими всех этапов реализации. Например, если налог взимался при продаже железной руды чугунолитейному предприятию, а затем еще раз он уплачивался с полной стоимости чугуна при реализации его сталепла- вильному заводу, то тогда руда облагалась налогом с оборота дважды. Налог с оборота взимался и с продукции сталеплавильного завода при ее реализации следующему участнику цепочки – заводу металлопроката, и на этом этапе руда облагается налогом в третий раз и т.д. На каждом эта- пе реализации сумма налога, входящая в стоимость товара, возрастает, что приводит к снижению покупательной способности конечного потре- бителя товара. Чтобы снизить каскадный эффект налога государства, на первых этапах реализации устанавливали более низкий уровень налого- вых ставок, чем на последующих.

Таким образом, сумма налога с оборота не зависела непосредст-

венно от реального вклада каждого из этапов производства и реализации в стоимость конечного продукта в силу различного уровня материало-

емкости производства у хозяйствующих субъектов. Чем больше этапов реализации проходил товар от производителя до конечного потребителя,

тем большая сумма налога с оборота включалась в его стоимость. Чтобы уменьшить сумму налога, следовало предприятия, составляющие еди- ную  технологическую цепочку, объединить в  одно  предприятие, что

приводило к усилению процессов вертикальной интеграции в странах, в которых взимался налог с оборота. Поскольку сумма налога зависела не от вида товара, а от числа этапов реализации, то и доля налога в стоимо-

сти товара могла быть разной для одних и тех же товаров или одинако- вой для разных товаров. При этом одним из самых сложных и трудоем- ких вопросов было определение размера налога в стоимости товара, прошедшего несколько этапов реализации.

Налоги на потребление, как правило, взимаются в стране потреб- ления товара. При экспорте товаров сумма налога возмещается экспор- теру, что способствует повышению конкурентоспособности экспортных

товаров на мировом рынке. Если взимается налог с оборота, то в стои- мости экспортного товара сложно определить величину налога. Поэтому государства на практике возмещали какую-то установленную фиксиро-

ванную сумму, которая могла быть больше суммы налога (принимала форму субсидии) или меньше. В этом случае полной компенсации не происходило,  а  следовательно,  экспорт  частично  облагался  налогом.

Аналогичные трудности возникали при налогообложении импортируе- мых товаров, которые должны были облагаться по ставкам страны, в ко- торой потреблялся товар, а они были определены и установлены для ка-

ждого конкретного этапа реализации, но не для вида товара в целом.

Таким образом, опыт  применения налога с оборота выявил его особенности, являющиеся скорее недостатками:

•        он создает мощный стимул к излишней вертикальной интегра-

ции, что может быть причиной снижения эффективности производства;

•        его каскадный характер привносит элемент неопределенности в

отношении суммы налога, которая включена в стоимость товара (рабо-

ты, услуги). Величина налогового бремени в этом случае зависит от дей- ствия такого фактора, как количество стадий, которые проходит товар от производителя до конечного потребителя;

•        практически  невозможно   точно  определить     сумму налога,

включенную в стоимость экспортного товара;

•        та же неопределенность в отношении налоговой составляющей

в цене товаров, произведенных для потребления внутри страны, затруд-

няет взимание налога, равного по величине налогу со стоимости импор-

тируемых товаров;

•        налог с оборота, как и акциз, требует разработки и установле-

ния   многочисленных  ставок,   часто   принимающих   индивидуально-

дифференцированный характер по отношению к облагаемым товарам;

•        для налога характерно многократное налогообложение одних и

тех же производственных затрат во время продажи товаров.

В отличие от многоступенчатого налога с оборота налог с продаж взимается единожды – на стадии производства, оптовой торговли или

розничной торговли. Он не позволяет государству воздействовать на все стадии движения товара от производителя к конечному потребителю, может уплачиваться по единой стандартной ставке или системе ставок,

включающей крайне ограниченное их число.

Взимание налога с продаж  на уровне производителя имеет ряд не-

достатков:

•        при установленной ставке налога сумма налоговых платежей

оказывается меньше, чем в тех случаях, когда налог взимается на более

поздних этапах реализации;

•        на стадии оптовой и розничной торговли размер торговой на-

ценки дифференцируется в зависимости от категории товара, что позво-

ляет уменьшить регрессивный характер налогов на потребление, так как это приводит к перераспределению налогового бремени;

•        налог, взимаемый с производителей, может приводить к чрез-

мерному делению (дроблению) предприятий, не способствуя интеграции

производства в условиях, когда бы она могла быть экономически и тех-

нологически выгодной;

•        такое налогообложение может приводить к тому, что произво-

дитель часть своих функций (например, гарантийное обслуживание) пе-

редает другим лицам исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств.

Мировая практика налогообложения показала, что взимание нало-

га с продаж на уровне оптовой торговли нецелесообразно, поскольку в этом случае объект обложения не включает развивающуюся быстрыми

темпами сферу услуг и не позволяет освободить от налога продажи то-

варов для нужд производства.

Налог с продаж призван в максимальной степени охватить рознич- ную торговлю. Применение различными странами налога с продаж на ста- дии производства и оптовой торговли главным образом связано с неготов- ностью налоговых органов и недостаточным уровнем организации бухгал- терского учета для взимания налога на стадии розничной торговли.

Налог с продаж, взимаемый на стадии розничной торговли, охва-

тывает продажу товаров (работ, услуг) конечным потребителям и не взимается, если они реализуются для производственных нужд. Такой налог имеет более нейтральный характер по сравнению с налогом, взи- маемым на стадиях производства и оптовой торговли. У него более ши- рокая налоговая база и для получения конкретной суммы налоговых по- ступлений достаточно установление более низкого уровня налоговой ставки, чем в случае, если бы взимание и уплата налога происходили на более ранних этапах реализации товара.

Основной недостаток налога с продаж, взимаемого на стадии роз-

ничной торговли, в том, что налоговые платежи поступают в доходы го-

сударства лишь на самой последней стадии движения товара.

Именно эти два последних налога в большинстве стран мира и за-

менил налог на добавленную стоимость, которым облагается вклад предприятия или организации в рыночную стоимость товара (работы,

услуги).

Сумма налога не рассчитывается от оборота, а является величи-

ной, прямо пропорциональной стоимости, добавленной на каждой ста-

дии продвижения товара от производителя до конечного потребителя, что обеспечивает реализацию такого порядка взимания налога, при ко- тором любой из компонентов конечного продукта облагается налогом не более одного раза, а налоговый платеж собирается и поступает в доходы государства на каждом этапе движения товара.

Товары обычно проходят несколько этапов производства и реали-

зации перед тем, как попасть к конечному потребителю. Производитель покупает сырье, топливо и прочие материалы для производства товаров, которые он продает оптовому продавцу, а он в свою очередь продает их розничному продавцу, который затем реализует их конечному потреби- телю. На каждом этапе в этой цепочке операций добавляется элемент стоимости: он состоит из средств, направляемых производителем или продавцом на выплату зарплаты, аренды, начисление амортизации, по-

гашение процентных и прочих платежей, а также его прибыли. Это  и есть  «добавленная стоимость», облагаемая НДС. При применении дан- ного налога ставится задача облагать на каждом этапе не полный оборот, как в случае налога с оборота, а лишь те его элементы, которые состав- ляют добавленную стоимость. Налог собирается в виде последователь- ных платежей, но его общая сумма оказывается такой же, как если бы это был одноступенчатый налог с розничных продаж. Сумма налога, которую  государство  получает  за один раз при применении односту- пенчатого налога на розничные продажи, в случае использования налога на  добавленную стоимость  поступает по частям   с  каждого   этапа производства  и реализации. НДС опроверг известный вывод В. Петти, что «самая лучшая идея обложения потребления состоит в обложении каждого средства существования в отдельности как раз в момент, когда оно готово для потребления, иначе говоря, не следует облагать ни зерно до того, как оно превращается в хлеб, ни шерсть, пока она не преврати- лась в сукно».

Для того, чтобы налогом облагался не валовый оборот, а добав-

ленная стоимость, на практике используется способ определения суммы налога, который получил название инвойсного, или налогового кредита. Суть его состоит в следующем. Сумма налога рассчитывается путем ум- ножения стоимости реализованных товаров (работ, услуг) на налоговую ставку. Налоговое обязательство перед государством определяется как разница между этой суммой налога и суммой налога, которую произво- дитель или продавец уплатил поставщикам, покупая у них сырье, мате- риалы, работы, услуги. Например, производитель произвел товар, стои- мость которого включает затраты на производство и прибыли, составля- ет 200 руб. (табл. 1.). Он продает свой товар не за эту сумму, а увеличив ее на сумму НДС, которая при ставке 20\% составит 40 руб. Поэтому от покупателя он получит 240 руб. Для того, чтобы произвести этот товар, производитель приобрел материалы и заплатил поставщику 108 руб., в том числе 18 руб. НДС. На эту сумму он сделает налоговый вычет и го- сударству перечислит только разницу между полученной и уплаченной суммой налога, т.е. 40 – 18 = 22 руб. Стоимость материалов без НДС равна 108 – 18 = 90 руб., а добавленная стоимость: 200 – 90 = 110 руб. Если добавленную стоимость умножить на ставку налога, то в результа- те будет получена сумма налога, которую производитель перечислит в бюджет государства: 110 х 20 : 100 = 22 руб. Таким образом, налогом облагается не вся стоимость товара, а только добавленная стоимость.

Таблица 1.1.

Расчет суммы налога на добавленную стоимость

 

Стои-

мость приоб- ретен- ных то- варов (работ, услуг)

Сумма

НДС, упла- ченная по- ставщи кам

Стои-

мость произ- веден- ных то- варов (без НДС)

Добав-

ленная стои- мость

Сумма

НДС, полу- ченная при реа- лизации товаров

Стои-

мость товара (с НДС)

Сумма

НДС, упла- чивае- мая в бюджет

А

1

2

3

4

5

6

7

 

 

Производи-

тель

 

Продавец то- вара в опто- вой торговле

 

Продавец то- вара в роз- ничной тор- говле

 

 

90

 

200

 

300

 

 

18

 

40

 

60

 

 

200

 

300

 

380

 

 

110

 

100

 

80

 

 

40

 

60

 

76

 

 

240

 

360

 

456

 

 

22

 

20

 

16

 

Таким же способом взимается налог при продаже товара на этапах оптовой и розничной торговли. Если бы взимался налог с продаж на этапе розничной торговли, то государство получило бы ту же сумму на- лога (76 руб.), но только тогда, когда конечный потребитель купит то- вар. В случае взимания НДС государство получает налоговый платеж по частям: 18 руб. заплатит поставщик, продав материалы производителю, необходимые для изготовления товара, 22 руб. заплатит производитель,

20 руб. – оптовый торговец, а 16 руб. – розничный торговец.

Для того чтобы организовать контроль за правильностью уплаты

НДС производителем, используется специальный документ, который получил название счета-фактуры. Продавец выписывает его при реали- зации товара в двух экземплярах. Один экземпляр он вручает покупате- лю, а другой оставляет у себя. В счете-фактуре сумма НДС обязательно указывается отдельной строкой. Поэтому сумма налогового обязатель- ства поставщика перед государством, возникшая в результате продаж товара, может быть получена путем суммирования величины налога по всем счетам-фактурам, которые производитель выписал при реализации.

Величина налогового вычета (налогового кредита) определяется путем суммирования величины налога по тем счетам-фактурам, которые про- изводитель получил от поставщиков по купленным товарам (работам, услугам). Это позволяет иметь документальное подтверждение сумм на- лога, получаемых от покупателей и уплачиваемых поставщиками.

В течение любого налогового периода сумма задолженности по

НДС перед государством равна разности между общей суммой НДС,

указанной в счетах-фактурах за проданные товары, и общей суммой НДС, указанной в счетах-фактурах за купленные товары. (К проданным и купленным товарам относятся все облагаемые налогом товары (рабо- ты, услуги), в том числе сырье, основные средства и т.д.)

Для метода счетов-фактур свойственны контрольные функции, ко-

торые выступают как средство противодействия уклонению от уплаты налога. При расчете суммы налогового обязательства налогоплательщик

обязан  подтвердить  сумму  НДС  к  возмещению  документально.  При этом покупатель товара (работ, услуг) заинтересован в том, чтобы в сче- те-фактуре была указана реальная, а не заниженная цена и соответст-

вующая           ей   сумма  налога.  Поставщик,  который  выписывает  счет- фактуру, наоборот, заинтересован в том, чтобы цена не была занижен- ной. Поэтому в счете-фактуре будет зафиксирована фактическая цена

сделки.

НДС, сохраняя достоинства других косвенных налогов с точки зрения фискальной, не имеет их главных недостатков. Среди причин,

обусловливающих целесообразность введения НДС в налоговую систе- му страны с трансформационной экономикой, необходимо акцентиро- вать внимание на следующих.

1. НДС, как и налог с оборота, взимается многократно на каждой стадии производства и обращения, поэтому сумма налога начинает по- ступать в бюджет государства задолго до того, как товар дойдет до ко- нечного потребителя. Это позволяет государству оказывать воздействие

на все стадии производства и обращения товара и иметь стабильный ис-

точник доходов.

2. Преимуществом НДС является широта налоговой базы, и введе-

ние налога может не привести к резким структурным изменениям в эко- номике страны, поскольку объектом обложения являются операции по реализации всех товаров (работ, услуг) у всей совокупности налогопла- тельщиков. НДС, так же как и налог с оборота, налог с продаж, является универсальным. Универсальность налога может быть реализована толь- ко при условии незначительного числа исключений из объекта обложе- ния, ограниченного количества льгот и узкого перечня налоговых ста- вок.

Для НДС характерна фискальная продуктивность, связанная с рос-

том потребления и инфляцией. О.Ф.Тимофеева отмечает, что «НДС удач-

но (исходя из интересов государства) сочетается с либерализацией цен: чем выше цены, тем больше сумма налога (при неизменной ставке)». По- стоянный рост доходов бюджета за счет НДС может быть увеличен при росте жизненного уровня населения и его численности, что приводит к росту потребления товаров (работ, услуг) и, следовательно, к увеличению расходов на это потребление.

И  наоборот,  уменьшение  численности  населения  и  снижение уровня его жизни будут являться факторами сокращения сумм налога,

поступающих в бюджет. В период экономического подъема создаются благоприятные условия для повышения цен, поэтому растут суммы на-

лога, поступающие в доход бюджета.

3. Поскольку сумма налога прямо пропорциональна величине добав-

ленной стоимости, то она зависит от реального вклада этой каждой стадии в стоимость конечного продукта. Сумма НДС не зависит от количества

стадий, которые проходит товар от производителя до конечного потреби- теля, поскольку, как правило, от изменения организационной структуры экономики зависит только величина материальных затрат, а не добавлен-

ная стоимость.

4. Принципиальные преимущества НДС по отношению к внешней и внутренней торговле. Он устраняет ценовые искажения, возникающие при

использовании налога с оборота. В случае применения НДС можно точно рассчитать налоговую составляющую в цене товара на каждом этапе, и ка- ждое лицо в цепочке производства и реализации при расчете своих налого-

вых обязательств по произведенной продукции может зачесть в счет упла- ты налога разрешенные к списанию суммы НДС, внесенные при приобре- тении производственных ресурсов, включая капитальные затраты произ-

водственного назначения. В результате этого доля налога в конечной цене любого конкретного товара остается неизменной независимо от количест- ва пройденных им промежуточных этапов. Это позволяет точно устано- вить и учесть налоговую составляющую в цене товара, что имеет особое

значение при экспорте, когда любой невозмещенный налог ставит экспор- тера в невыгодное положение по сравнению с конкурентами из стран с бо- лее благоприятной налоговой системой. При этом на внутреннем рынке не

наблюдается ущемления малых предприятий по сравнению с крупными производственными комплексами в части налогообложения их товарообо- рота.

5. Важным свойством налога является его возможная нейтраль- ность по отношению к хозяйствующим субъектам различных отраслей и сфер деятельности. Она выражается в том, что в отличие от налога с

оборота, налога с продаж, налога на прибыль, налога на имущество ме- ханизм его взимания предусматривает право вычета сумм налога, упла- ченного поставщикам. Именно поэтому налог является нейтральным по

отношению к налогоплательщику, но не по отношению к конечному по-

требителю. Чтобы налог не отвлекал у производителя благ или продавца денежные средства из оборота, необходимо обеспечить своевременный возврат тех сумм НДС, которые были уплачены налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг). Действительно, введение НДС в налоговую систему государства приводит к тому, что цены всех (или подавляющего большинства) товаров (работ, услуг) увеличиваются на сумму налога. Если до введения НДС производитель на приобретение материалов тратил 90 руб. (табл. 1.1.), то после введения налога, по ко- торому установлена налоговая ставка 20\%, он затратит уже 108 руб., т.е. на 18 руб. больше. Следовательно, производителю надо иметь больше свободных денежных средств для приобретения того же количества ма- териалов. Поэтому при разработке законодательной базы по НДС всегда особое внимание следует уделять обеспечению своевременности возвра- та суммы налога, уплаченной поставщикам, поскольку увеличение сро- ков возврата является фактором, оказывающим отрицательное влияние на развитие производства и экономики страны в целом.

6. К достоинствам НДС относится выгода для налогоплательщика,

возникающая в результате увеличения той денежной суммы, которую он получает от покупателей товаров (работ, услуг). Эта выгода тем больше, чем продолжительнее период между фактическим поступлением нало- говых платежей на счет производителя или продавца и сроком их пере- числения в бюджет. Так как эти сроки не совпадают, то у производителя имеется возможность временно на безвозмездной основе распоряжаться денежными средствами в течение некоторого периода.

7. Достоинством налога является его фискальная эффективность,

сложность для конечного плательщика налога уклониться от уплаты.

Взимание подоходного налога с физических лиц вызывает недовольство со стороны населения, поскольку изымает в бюджет часть полученного дохода. Сумма налога изымается государством сразу пропорционально полученному доходу. В случае же взимания НДС потребитель товара уплачивает сумму налога в момент приобретения товара. Следователь- но, налог уплачивается только с той части дохода, которая тратится на потребление, но не взимается со сберегаемой части дохода. Поскольку товары (работы, услуги) потребитель приобретает тогда, когда у него имеются денежные средства, то и налог уплачивается обязательно.

При взимании НДС существует меньшая вероятность уклонения от уплаты, чем при взимании по соответствующей ставке налога с про-

даж. Уклонение от уплаты налога предполагает меньшую возможную выгоду для налогоплательщика при взимании НДС, чем при применении

налога с продаж, поскольку в условиях НДС каждый налогоплательщик вносит только часть общей суммы налоговых поступлений с реализации товара, что снижает стимулы к уклонению. Из табл. 1.1. видно, что при

взимании налога с продаж розничной торговец должен был бы перечис-

лить не 16 руб., а все 76 руб., т.е. в 4,75 раза больше, чем при уплате НДС. Это и делает относительно менее выгодным уклонение от уплаты НДС. Уклонение и само по себе затруднено ввиду того, что метод сче- тов-фактур позволяет проводить проверку учетных данных налогопла- тельщиков. Суммы, указываемые в счетах-фактурах, представляют со- бой исходные данные для расчета налоговых обязательств как продавца, так и покупателя, и учитываются обоими.

8. НДС позволяет государству регулировать потребление тех или иных благ; изменяя ставку налога на тот или иной товар (работу, услу- гу), государство увеличивает или уменьшает их цену, что приводит к изменению структуры потребления.

9. Поскольку налогом облагается непосредственный вклад органи-

зации или предпринимателя в рыночную стоимость товара (работы, ус-

луги), то он позволяет избежать многократного налогообложения затрат на производство и реализацию, без чего не обходится обложение нало- гом с оборота.

Особенностью НДС, отличающей его от других и не только кос-

венных налогов, является возмещение государством суммы налога, уп- лаченной при приобретении товаров (работ, услуг). Эта особенность оп- ределяет механизм формирования налоговых доходов бюджета в части НДС.

Совокупность налогоплательщиков любого налога можно разбить на группы по конкретному признаку: по региону, в котором осуществля-

ется деятельность, по виду деятельности, по размеру деятельности и т.д. Каждая из этих групп будет состоять из плательщиков, которые по ито- гам каждого налогового периода должны перечислить сумму налога в

бюджет (рис. 1).

 

НалоговыйплатежНалоговыйплатежНалоговые доходы бюджета

 

НалоговыйплатежНалоговыйплатеж1-я группа налого- плательщиков

 

 

2-я группа налого- плательщиков

 

 

i-я группа налого- плательщиков

n-я группа налого- плательщиков

 

 

Рис. 1. Модель формирования налоговых доходов бюджета:

собирательный принцип

Модель, схематично представленная на рис. 1, основана на соби- рательном принципе. Поэтому в теории статистики она получила назва- ние собирательной интервальной структуры. Налоговые платежи у ка-

ждой группы и у каждого налогоплательщика в группе формируются в течение налогового периода независимо друг от друга. Например, сумма налогового платежа по налогу на прибыль у предприятий легкой про-

мышленности не зависит от платежа по этому же налогу у машино- строительных заводов, а сумма уплаченного налога на доходы физиче- ских лиц не связана с уплатой этого налога в г. Курске. Однако следует

отметить, что возможна корреляционная связь между отдельными груп- пами или налоговыми платежами налогоплательщиков. Например, про- водившиеся ранее переоценки основных средств приводили к увеличе-

нию стоимости имущества организаций, а следовательно, увеличивали налоговые платежи по налогу на имущество предприятий, но уменьшали при прочих равных условиях налоговые платежи по налогу на прибыль. Такая связь между налоговыми платежами налогоплательщиков или их

групп будет корреляционной, но не причинно-следственной. По завер- шении налогового (отчетного) периода по каждому плательщику опре- деляется размер налогового платежа. Путем суммирования этих плате-

жей можно определить сумму налога по любой группе плательщиков и по всей совокупности плательщиков.

Собирательный принцип формирования налоговых доходов бюд-

жета свойствен всем налогам, кроме НДС. Для налоговых доходов по НДС характерно применение собирательно-возмещаемого принципа, модель на основе которого представлена на рис. 2.

 

 

НАЛОГОВЫЕ ДОХОДЫ БЮДЖЕТА

 

1-я группа налого- плательщиков

2-я группа налого- плательщиков

3-я группа налого- плательщиков

 

 

 

 
Оплата поставщику товаров (работ, услуг) с НДС.

Оплата поставщику товаров (работ, услуг) без НДС.

Рис. 2. Модель формирования налоговых доходов бюджета по НДС:

собирательно-возмещаемый принцип

 

Вся совокупность налогоплательщиков разделена на три группы по принципу взаиморасчетов с бюджетом по НДС. В первую группу во- шли те плательщики, которые в налоговом периоде приобретали у по- ставщиков товары (работы, услуги), в стоимость которых входила сумма НДС. Эти плательщики реализовывали свои товары (работ, услуги) и включали в их стоимость сумму НДС. Поскольку сумма НДС, получен- ная от покупателей, была больше, чем сумма НДС, уплаченная постав- щику, то по окончании налогового периода налогоплательщик разницу между суммами перечислил в бюджет. Во вторую группу включены те плательщики, которые реализуют товары (работы, услуги) и которые в соответствии с законодательством освобождены от уплаты НДС. К та- ким плательщикам, например, относятся организации, оказывающие об- разовательные услуги, банковские услуги, и организации, реализующие товары (работы, услуги), местом реализации которых признается другая страна. Эта группа плательщиков реализует товары (работы, услуги) без включения в их цену НДС, поэтому у нее не возникают налоговые обя- зательства перед бюджетом. В третью группу включены те плательщи- ки, у которых сумма НДС, уплаченная поставщику, больше, чем суммы налога, полученные от покупателей, а государство возникшую разницу должно им возместить за счет средств (доходов) бюджета. В этом случае у государства возникают не налоговые доходы, а налоговые расходы. Эта группа плательщиков получает из бюджета сумму налога, которую в

бюджет не перечисляла. К таким плательщикам относятся те, у которых стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, больше, чем стоимость реализованных товаров (работ, услуг), или для которых установлена нулевая налоговая ставка. С этой особенностью НДС связаны самые значительные злоупотребления налогоплательщи- ков, которые приняли форму незаконного возмещения из бюджета неуп- лаченной суммы налога.

Налогоплательщики каждой группы могут покупать товары (рабо- ты, услуги) как у плательщиков своей группы, так и у плательщиков двух других групп. Однако государству поступят налоговые доходы в бюджет в случае приобретения товаров (работ, услуг) у налогоплатель- щиков первой группы. И если есть возможность выбора для производи- теля приобретать товар у плательщика третьей, второй или первой груп- пы, то тогда в этой ситуации исключать возможность существования причинно-следственных связей и не учитывать их при анализе, на наш взгляд, было бы неправомерно.

Чем больше размер потребления, тем большую сумму налога при прочих  равных  условиях  заплатит  конечный  потребитель,  поэтому

большая сумма НДС поступит в доход государства. НДС по своей сущ-

ности – налог, пропорциональный потреблению. При взимании НДС, а также других налогов, государство изымает в принудительном порядке у

граждан часть их имущества в виде денежных средств, которые необхо-

димы ему для выполнения своих общественных функций. Вследствие этого они уже не могут потратить эти ресурсы на производство или по-

требление. В экономической литературе часто можно встретить такое утверждение, что это не страшно, а даже хорошо, поскольку государство

потратит эти ресурсы на общегосударственные цели, так что в итоге об- щественное богатство не уменьшается. Однако еще Н.И. Тургенев вы- сказался о необоснованности такой интерпретации сущности налогов:

«…деньги, платимые подданными правительству, суть следствие труда

или промышленности платящих, которые заплатив налог безвозвратно, лишаются ценности оного. Когда же правительство вновь выпускает деньги в обращение, то оно не отдает их даром, а покупает для себя или труд, или изделия подданных».

Основной недостаток НДС заключается в его неравномерности и обременительности для малоимущих слоев населения, так как тяжесть

обложения налогом обратно пропорциональна размеру дохода: чем меньше доход, тем большая часть его направляется на потребление. По- скольку с ростом доходов доля НДС в доходе его реального плательщи-

ка уменьшается, НДС можно относить к группе регрессивных налогов. Проблема регрессивности как раз и состоит в том, что НДС затрагивает значительную долю дохода малообеспеченного человека. Тот же, кто

получает высокие доходы, часть этих доходов сберегает, и они не обла-

гаются НДС. Например, имеются два человека: у одного доход 5000 руб., а у другого – 25 000 руб. Они оба потратят на потребление по 5000 руб. и при этом уплатят по 1000 руб. НДС. Но в доходе первого сумма налога составит 20\%, а в доходе второго – 4\%. Поскольку налог охваты- вает подавляющее большинство товаров, работ, услуг, то сложно укло- ниться от роста цен, связанного с введением налога или повышением его ставки путем переориентации расходов на потребление необлагаемых налогом товаров, работ, услуг, т.е. цены которых не включают сумму НДС.

Регрессивный характер налога может быть уменьшен двумя путя-

ми: с помощью самого налога или посредством других мер, не связанных с его взиманием. Регрессивность НДС снижается, если правовая база на- лога устанавливает ставки ниже стандартных (или даже нулевые) на важ- нейшие потребительские товары, которые в большей мере потребляются слоями населения, имеющими низкий уровень дохода. И наоборот, могут быть установлены налоговые ставки выше стандартных на предметы рос- коши, которые приобретают главным образом лица с высоким уровнем доходов. Налоговое бремя по НДС на малообеспеченные слои населения может быть снижено путем установления необлагаемого подоходным на- логом минимума доходов, или регрессивной налоговой шкалы, или сис- темы пособий, выплачиваемых государством малообеспеченным слоям населения.

Введение НДС в налоговую систему государств может вызвать повышение цен, но тем не менее НДС не считается инфляционным на-

логом. Алан Тайт собрал по этому вопросу эмпирические подтвержде-

ния, наблюдая за динамикой индекса потребительских цен (ИПЦ) в не-

скольких странах до и после введения (или изменения) НДС. А. Тайт проверил четыре гипотезы, в соответствии с которыми введение НДС должно было вызвать: 1) незначительное воздействие на цены или во- обще не вызвать никакого воздействия; 2) сдвиг в линейном графике тенденции ИПЦ (одноразовое воздействие); 3) ускорение роста цен (ин- фляцию); 4) сдвиг плюс ускорение.

Данные обследований, проведенных в 11 из 13 стран ОЭСР, пока-

зали, что с учетом всех обстоятельств введение НДС незначительно по- влияло на розничные цены, вообще не повлияло на них или просто вы- звало сдвиг в линейном графике тенденции ИПЦ (одноразовое дейст- вие). Только в двух странах, Италии и Норвегии, была замечена взаимо- связь между НДС и инфляцией. В Италии темпы инфляции возросли по- сле введения НДС в 1973 г., главным образом из-за неопределенности и расширения доли прибыли в цене продукции. В Норвегии изменение на- лога подпитало устойчивый рост цен и заработной платы. В большинст- ве стран НДС коснулся ИПЦ весьма незначительно или вообще не за-

тронул его (это имело место в восьми странах), или вызвал едва замет-

ный одноразовый сдвиг ИПЦ (в трех странах).

Введение НДС происходит, как правило, при отмене других кос-

венных налогов на потребление. Если ставка НДС будет такой же, как и ставка отменяемого налога с оборота или налога с продаж, то воздейст-

вие НДС на увеличение цен товаров (работ, услуг) будет равно нулю.

Поскольку само название и взимание налога связано с добавлен-

ной стоимостью, то в следующем параграфе будет раскрыта эта эконо-

мическая категория, а также связанные с ней формы налога.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 |