Имя материала: Налоги и налогообложение

Автор: Качур О.В.

§ 7. организация налогового учета по налогу на прибыль

Организации-налогоплательщики наряду с бухгалтерским ведут налоговый учет. Базируясь на информации бухгалтерского учета, налоговый учет имеет специфические особенности, а его результаты могут существенно отличаться от результатов учета бухгалтерского.

Если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, плательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. Целями налогового учета являются:

формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций плательщика в течение отчетного (налогового) периода;

обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Плательщики исчисляют налогооблагаемую прибыль по итогам отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Порядок ведения налогового учета устанавливается приказом об учетной политике организации для целей налогообложения. Принятый порядок применяется последовательно от одного налогового периода к другому в течение длительного времени.

Изменение порядка налогового учета допускается в случаях:

изменения законодательства;

изменения применяемых методов учета;

если организация приступила к новым видам деятельности.

В любом случае решения об изменениях должны отражаться в приказе об учетной политике и применяться лишь с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм законодательства.

Данные налогового учета должны быть документально подтверждены и отражать:

порядок формирования суммы доходов и расходов;

порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

порядок формирования сумм создаваемых резервов;

сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Документальным подтверждением этих данных являются:

первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

аналитические регистры налогового учета;

расчет налоговой базы.

Документами налогового учета являются формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, обязательные реквизиты которых:

наименование регистра;

период (дата) составления;

измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;

наименование хозяйственных операций;

подпись лица, ответственного за составление указанных регистров.

Данные налогового учета отражаются непрерывно в хронологическом порядке. Формы регистров и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются плательщиком самостоятельно. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для плательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Расчет налоговой базы производится плательщиком самостоятельно нарастающим итогом с начала года и содержит следующие данные:

Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом).

Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:

 

выручка от реализации товаров, работ, услуг собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав, за исключением выручки, указанной в пп. 2.2—2.7;

выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

выручка от реализации покупных товаров;

выручка от реализации основных средств;

выручка от реализации товаров, работ, услуг обслуживающих производств и хозяйств.

3.         Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом)

периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации,

в том числе:

* Общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода.

расходы на производство и реализацию товаров, работ, услуг собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в пп. 3.2—3.6*;

расходы при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

расходы при реализации покупных товаров;

расходы по реализации основных средств;

расходы обслуживающих производств и хозяйств при реализации ими товаров, работ, услуг.

4.         Прибыль (убыток) от реализации, в том числе:

прибыль от реализации товаров, работ, услуг собственного производства, а также прибыль (убыток) от реализации имущества, имущественных прав, за исключением прибыли (убытка), указанной в пп. 4.2, 4.3, 4.4 и 4.5;

прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;

прибыль (убыток) от реализации основных средств;

прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств.

5.         Сумма внереализационных доходов, в том числе:

доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;

доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

6.         Сумма внереализационных расходов, в частности:

расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;

расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

 

Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период*. Налоговый учет доходов от реализации предусматривает, что

они определяются по видам деятельности, если:

для этой деятельности определен особый порядок обложения; применяется иная ставка;

предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от этой деятельности.

* Для определения суммы налогооблагаемой прибыли из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу на будущее.

Сумма выручки определяется на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным методом признания доходов и расходов. Если цена выражена в иностранной валюте, выручка от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации. Аналогичный порядок предусмотрен для случаев, если цена выражена в условных единицах. При проведении расчетов по таким обязательствам плательщик производит корректировку их сумм, выраженных в условных единицах, в соответствии с договором. Полученные после корректировки суммы включаются в состав внереализационных доходов (расходов).

Если реализация производится через комиссионера, то плательщик-комитент определяет сумму выручки на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации, которое комиссионер обязан предъявить комитенту в течение трех дней с окончания отчетного периода, в котором произошла реализация.

Выручка от реализации, произведенной на условиях предоставления товарного кредита, определяется на дату реализации и включает в себя сумму процентов, за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары. Проценты, начисленные за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности до момента полного расчета, включаются во внереализационные доходы.

Налоговый учет внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба плательщики осуществляют по оценкам в соответствии с договором. Этот порядок применяют лишь плательщики, определяющие доходы по методу начисления. При взыскании же долга по суду обязанность по начислению этого дохода у плательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Налоговый учет расходов на производство и реализацию осуществляется в следующем порядке (если плательщик применяет метод начисления). Эти расходы подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

расходы на оплату труда, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Плательщик самостоятельно определяет в учетной политике перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Косвенные расходы — все иные суммы расходов, за исключением внереализационных, осуществляемые плательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Они полностью относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Плательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Если в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей обложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам плательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде начиная с даты вступления такого договора в силу.

Налоговый учет амортизируемого имущества. По основным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, полезный срок их использования устанавливается плательщиком самостоятельно по состоянию на 1 января 2002 г. с учетом классификации основных средств, определяемых Правительством РФ, и сроков полезного использования по амортизационным группам.

Вне зависимости от выбранного плательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенного до вступления в силу главы 25, начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости этого имущества.

Сумма начисленной за один месяц амортизации по указанному имуществу определяется как:

1) произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока использования), установленной плательщиком для указанного имущества, — при применении нелинейного метода начисления амортизации; 2) произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2002 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока использования), установленной плательщиком для этого имущества, — при применении линейного метода. Основные средства, фактический срок использования которых (срок фактической амортизации) больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств, установленный статьей 258 НК РФ, на 1 января 2002 г. выделяются в отдельную амортизационную группу в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях обложения равномерно в течение срока, определенного плательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления главы 25 НК РФ в силу.

Налоговый учет операций с амортизируемым имуществом ведется пообъектно на дату признания дохода (расхода). Аналитический учет должен содержать информацию:

о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

изменениях первоначальной стоимости основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

способах начисления и сумме начисленной амортизации за период с начала начисления амортизации до конца месяца реализации (выбытия) имущества;

цене реализации имущества по договору купли-продажи;

дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

дате передачи имущества в эксплуатацию, дате исключения из состава амортизируемого имущества, дате расконсервации имущества, дате окончания договора безвозмездного пользования, дате завершения работ по реконструкции, дате модернизации;

понесенных плательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

На дату совершения операции плательщик определяет прибыль (убыток) от реализации амортизируемого имущества.

В аналитическом учете на дату реализации имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке.

Прибыль, полученная плательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества. Убыток отражается в аналитическом учете как прочие расходы.

Аналитический учет должен содержать информацию:

о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов;

количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией*;

сумме расходов, приходящейся на каждый месяц.

Налоговый учет доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам ведется в следующем порядке. Плательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку названных доходов и расходов.

Плательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями договоров (а по ценным бумагам — в соответствии с условиями эмиссии) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства. Сумма дохода (расхода) учитывается исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов).

Проценты, уплачиваемые банком по договору банковского счета, включаются плательщиком в налоговую базу на основании выписки по банковскому счету. Если договором банковского счета не предусмотрено осуществление расчетов по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для плательщика, перешедшего на признание, учет, определение доходов (расходов) по методу начисления, признается последний день отчетного месяца.

* Срок определяется в месяцах как разница между количеством месяцев полезного использования имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента реализации, включая месяц реализации.

Проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода).

Проценты, полученные (подлежащие получению) плательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки по банковскому счету.

Плательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с договором, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. Плательщик обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной договором процентной ставки и фактического времени пользования заемными средствами.

Рассмотренный порядок признания доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам любого вида применяется и организациями, для которых такие операции признаются операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью.

По государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде процентов может быть признан на дату их реализации на основании договора купли-продажи, либо на дату выплаты процентов на основании выписки банка, либо на последнюю дату отчетного периода.

Если плательщик использует кассовый метод, то проценты признаются полученными на дату поступления денежных средств, если метод начисления — то на дату реализации ценной бумаги, либо на дату выплаты таких процентов (погашения купона) в соответствии с условиями эмиссии, либо на последнюю дату отчетного периода.

Если в цену реализации таких ценных бумаг включается накопленный купонный доход, то плательщик самостоятельно на дату реализации бумаг определяет сумму дохода в виде процентов на основании договора купли-продажи.

При осуществлении операций с названными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный купонный доход (доход в виде процентов), плательщик, перешедший на кассовый метод, доход в виде процентов исчисляет как разницу суммы накопленного купонного дохода, полученной от покупателя, и суммы накопленного купонного дохода, уплаченной продавцу. Если между датой реализации бумаги и датой ее приобретения в соответствии с условиями выпуска эмитентом были осуществлены выплаты в виде процентов, то датой получения дохода признается дата выплаты процентов при погашении купона. При этом доход определяется как разница между суммой выплаченных при погашении купона процентов и суммой накопленного купонного дохода, уплаченного продавцу. При продаже бумаги, по которой в течение срока нахождения ее у плательщика эмитентом был выплачен процентный доход, который был включен в состав дохода, процентным доходом признается сумма, полученная от покупателя такой бумаги.

Плательщик, использующий метод начисления, осуществляющий операции с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный процентный (купонный) доход, доходы в виде процентов определяет с учетом следующих положений. Если до истечения отчетного (налогового) периода ценная бумага не реализована, то плательщик обязан на последний день отчетного (налогового) периода определить сумму процентного дохода, причитающегося по начислению за этот период. Доходом этого периода признается разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец периода в соответствии с условиями эмиссии, и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода, если после окончания предыдущего периода не осуществлялось выплат процентов (погашений купона) эмитентом.

Если же в текущем периоде выплаты процентов (погашения купона) эмитентом осуществлялись, то в дополнение к доходу в виде процентов, исчисленному и учтенному при таких выплатах (погашениях), доход в виде процентов принимается равным сумме накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец указанного отчетного (налогового) периода.

При первой выплате процентов (погашении купона) в отчетном (налоговом) периоде доход в виде процентов исчисляется как разница между суммой выплачиваемых процентов (погашаемого купона) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода. При последующих в отчетном (налоговом) периоде выплатах (погашениях) доход в виде процентов принимается равным сумме выплачиваемых процентов (погашаемого купона).

 

Если указанная ценная бумага приобретена в текущем налоговом периоде, то исчисление дохода в виде процентов осуществляется в соответствии с изложенным ранее порядком, но сумма накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленная на конец предыдущего налогового периода, заменяется при вычислениях на сумму накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченного плательщиком продавцу ценной бумаги.

При реализации указанной бумаги доход в виде процентов исчисляется в соответствии с изложенным ранее порядком, но сумма накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленная на конец отчетного (налогового) периода, заменяется при вычислениях на сумму накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленную на дату реализации.

Налоговый учет при реализации ценных бумаг исходит из того, что доходом по операциям с ценными бумагами признается выручка от их продажи в соответствии с договором реализации.

Доходы и расходы по операциям с ценными бумагами признаются в зависимости от применяемого плательщиком порядка признания доходов и расходов.

При реализации ценных бумаг расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг, рассчитанная с учетом установленного плательщиком метода учета ценных бумаг (ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы).

Если в цену реализации государственных и муниципальных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, включается часть накопленного купонного дохода, то доходы и расходы по ним исчисляются без такого дохода.

Налоговый учет прибылей (убытков) от реализации ценных бумаг ведется раздельно по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке и не обращающимся на нем.

Процентный доход по государственным и муниципальным ценным бумагам, по которым предусмотрено исключение из цены сделки части накопленного процентного дохода, определяется на дату реализации на основании договора купли-продажи.

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 |