Имя материала: НДС 2008. Практика исчисления

Автор: Т.Л.Крутякова

1.3.1. случаи уплаты ндс лицами, не являющимися плательщиками ндс

 

1.3.1.1. Выставление счета-фактуры с выделенной суммой НДС

 

Внимание! Важная информация! Если организация (предприниматель), не являющаяся налогоплательщиком, выставит в адрес покупателя счет-фактуру с выделенной в нем суммой НДС, то вся сумма налога, указанная в этом счете, должна быть перечислена этой организацией (предпринимателем) в бюджет.

 

Такое требование содержится в пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ. При этом у названных лиц суммы налога, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету не принимаются (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Кроме  того,  налоговые  органы  настаивают  на  том,  что  по  итогам  соответствующего налогового периода организации (предпринимателю) необходимо сдать в налоговый орган Декларацию по НДС, в которой следует отразить сумму НДС, указанную во всех выставленных в течение этого периода счетах-фактурах.

Декларация в этом случае подается в сокращенном объеме (только титульный лист и разд.

1) в срок  до 20-го  числа месяца,  следующего за истекшим налоговым периодом  (кварталом)

(Письма ФНС России от 05.12.2007 N ШТ-6-03/939@, Минфина России от 23.10.2007 N 03-07-

17/09).

 

Внимание! Спорный (сложный) вопрос! Какие санкции может применить налоговый орган, если в результате проверки будет обнаружено, что выделенные в счетах-фактурах суммы НДС в бюджет не уплачены?

 

Налоговый орган, без сомнения, взыщет с провинившейся организации (предпринимателя)

всю неуплаченную сумму НДС, а также пени за несвоевременную уплату налога. Кроме того,

налоговый орган, скорее всего, оштрафует эту организацию (предпринимателя) по ст. ст. 122 НК РФ (за неуплату налога) и 119 НК РФ (за непредставление Декларации по НДС).

В этой связи отметим, что правомерность таких действий в последнее время с успехом оспаривается  налогоплательщиками в судах.  Судьи,  соглашаясь с правомерностью  взыскания самой суммы НДС, отказывают налоговым органам во взыскании штрафов. Мотивируются такие решения тем, что штраф по ст. ст. 119 и 122 НК РФ взыскивается только с налогоплательщиков соответствующего налога (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 14.11.2006 N 7623/06).

В основном рассматриваемая проблема возникает у лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения, которые зачастую выставляют своим покупателям счета-фактуры с выделением НДС. В этом случае в соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ на них возлагается обязанность уплатить всю выделенную в счетах-фактурах сумму НДС в бюджет. Но эта обязанность не делает их налогоплательщиками  НДС.  Поэтому  у  налоговых  органов  нет  оснований  взыскивать  с  них штрафы за неуплату НДС и непредставление Декларации по НДС (см. Постановления ФАС Волго- Вятского округа от 08.05.2007 N А11-4838/2006-К2-22/434, от 04.09.2007 N А82-16957/2006-20, Восточно-Сибирского округа от 27.08.2007 N А33-1023/07-Ф02-5665/07, Дальневосточного округа

07.03.2007 N Ф03-А73/07-2/188, Западно-Сибирского округа от 25.09.2007 N Ф04-6506/2007(38385- А45-31), Поволжского округа от 06.02.2007 N А65-10356/2006-СА2-11, Северо-Кавказского округа от 24.04.2007 N Ф08-824/2007-344А, Уральского округа от 16.07.2007 N Ф09-5289/07-С3).

Аналогичными доводами судьи пользуются, признавая неправомерным взыскание с "упрощенцев" и пеней за несвоевременное перечисление сумм НДС в бюджет (см., например, Постановление Дальневосточного округа 07.03.2007 N Ф03-А73/07-2/188).

 

Внимание! Важное судебное решение! В 2007 г. ВАС РФ подтвердил, что у лиц, не являющихся плательщиками НДС, отсутствует обязанность представлять в налоговые органы Декларации по НДС (Определение ВАС РФ от 01.08.2007 N 4544/07).

 

Если  лицо  (в  данном  случае  -  "упрощенец")  выставило  покупателю  счет-фактуру  с выделенной суммой НДС, то вся эта сумма должна быть уплачена в бюджет. Однако обязанность по перечислению налога в бюджет, установленная п. 5 ст. 173 НК РФ, не делает из "упрощенца" полноценного плательщика НДС, т.е. у него не возникает никаких иных обязанностей, возлагаемых на плательщиков НДС гл. 21 НК РФ. Поэтому, уплатив выделенный в счетах-фактурах налог в бюджет,  "упрощенец"  не  должен  представлять  в  налоговый  орган  Декларацию  по  НДС.  А налоговый орган в свою очередь не имеет права штрафовать "упрощенца" за непредставление такой декларации.

 

* * *

 

Есть  еще  один  момент,  который  нужно  учитывать  лицам,  применяющим  упрощенную систему налогообложения.

Выделенный в выставленных счетах-фактурах НДС необходимо в полном объеме заплатить в   бюджет.  Но  при  этом  уплаченный  в  бюджет  НДС  не  будет  уменьшать  сумму  выручки, включаемую в доход в целях исчисления единого налога. Эту позицию не раз высказывали представители Минфина России и налоговых органов (см., например, Письма Минфина России от

07.09.2007 N 03-04-06-02/188, от 31.01.2006 N 03-11-04/2/21, от 29.10.2004 N 03-03-02-04/1/41). То

есть, по мнению налоговиков, суммы НДС, полученные от покупателей и уплаченные в полном объеме в бюджет, необходимо включить в налоговую базу по единому налогу и заплатить с них единый налог.

Свое право уменьшить налоговую базу по единому налогу на сумму НДС, уплаченную в бюджет  в  соответствии  с  п.  5  ст.  173  НК  РФ,  "упрощенцам" приходится  отстаивать  в  судах. Отметим, что судьи в таких спорах, как правило, принимают сторону "упрощенцев" (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 17.08.2006 N А65-6256/2006, Уральского округа от

16.02.2006 N Ф09-563/06-С2).

 

1.3.1.2. Участие в договоре простого товарищества (договоре доверительного управления имуществом)

 

Организация (предприниматель), применяющая упрощенную систему налогообложения, в общем случае, не является плательщиком НДС.

Однако это не касается ситуации, когда "упрощенец" является участником простого товарищества (договора о совместной деятельности).

Порядок уплаты НДС при совершении операций в рамках простого товарищества установлен ст. 174.1 НК РФ.

Данная статья возлагает на участника простого товарищества (договора о совместной деятельности), ведущего общие дела, обязанности плательщика НДС при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества. То есть при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в рамках договора простого товарищества такой участник обязан выставить покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС и в установленном порядке внести ее в бюджет. При этом у него возникает также право на вычет сумм налога (при наличии раздельного учета по операциям простого товарищества и по иной деятельности).

Налоговики всегда считали, что ст. 174.1 НК РФ распространяется на всех налогоплательщиков, независимо от применяемого ими налогового режима, в том числе и на лиц, применяющих УСН (см. Письма Минфина России от 22.12.2006 N 03-11-05/282 и от 26.03.2007 N

03-07-11/70).

Однако до 1 января 2008 г. данная позиция была более чем спорной, ведь ст. 174.1 НК РФ входит в гл. 21 НК РФ, следовательно, ее нормы распространяются только на лиц, являющихся плательщиками НДС. "Упрощенцы" же по общему правилу гл. 26.2 НК РФ таковыми не являются.

С 1 января 2008 г. для требований налоговых органов, увы, появились законные основания.

Согласно новой редакции п. 2 ст. 346.11 НК РФ, действующей с 1 января 2008 г., нормы ст. 174.1

НК РФ распространяются и на лиц, применяющих УСН. Соответствующая поправка внесена в п. 2

ст. 346.11 НК РФ Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ.

Аналогичная ситуация возникает в том случае, если "упрощенец" становится участником договора доверительного управления имуществом.

Порядок уплаты налога в рамках такого договора определен все той же ст. 174.1 НК РФ,

которая, как мы сказали выше, распространяется, в том числе, и на "упрощенцев".

При совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 НК РФ, возлагаются на доверительного управляющего (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). Он обязан уплачивать НДС со всех операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, признаваемых объектом налогообложения, выставлять покупателям счета-фактуры. Он же может пользоваться вычетами.

При этом, по мнению Минфина России (Письмо Минфина России от 07.12.2006 N 03-04-

11/235), доверительный управляющий обязан исчислять и уплачивать НДС независимо от того,

является он сам налогоплательщиком или нет (например, применяет УСН).

Также для целей исчисления НДС не имеет значения статус учредителя управления. Так, в Письме Минфина России от 18.12.2006 N 03-04-14/27 указано, что доверительный управляющий, осуществляющий в рамках договора доверительного управления имуществом операции по реализации услуг по аренде недвижимого имущества, принадлежащего физическому лицу, обязан предъявить   к  оплате   арендатору   имущества   сумму   налога   на   добавленную   стоимость, исчисленную исходя из суммы арендной платы.

 

1.3.1.3. Выполнение обязанностей налогового агента по НДС

 

Главой 21 НК РФ предусмотрены ситуации, когда НДС в бюджет уплачивается не самими налогоплательщиками, а налоговыми агентами.

При этом возникновение у лица обязанностей налогового агента по НДС не обусловлено наличием у него статуса плательщика данного налога. Поэтому налоговыми агентами по НДС признаются в том числе и лица, не являющиеся плательщиками НДС.

В соответствии со ст. 161 НК РФ налоговым агентом по НДС признается лицо, которое:

1)  на  территории  РФ  приобретает  товары  (работы,  услуги)  у  иностранного  лица,  не состоящего на учете в налоговых органах;

2) арендует  государственное  имущество  у органа государственной  власти и управления

(органа местного самоуправления);

3) реализует на территории РФ конфискованное имущество, бесхозяйные ценности, клады;

4) выступая  в роли посредника,  участвующего в расчетах,  реализует на территории РФ товары иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

5) являясь судовладельцем, совершает операции, указанные в п. 6 ст. 161 НК РФ.

Подробно порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами рассмотрен в гл. 2.

 

1.3.2. Восстановление "входного" НДС при переходе на специальные налоговые режимы

 

Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым лицами, не являющимися плательщиками НДС, относятся на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В течение ряда лет не урегулированным оставался вопрос о необходимости восстановления "входного" НДС при переходе с общей системы налогообложения на специальный налоговый режим.  Нужно  ли  в  этом  случае  восстанавливать  суммы  "входного"  НДС,  относящиеся  к имуществу, числящемуся на балансе на момент перехода?

До 1 января 2006 г. однозначный ответ на этот вопрос был дан в Налоговом кодексе только для тех лиц, которые переходят на уплату ЕСХН. Для этих налогоплательщиков еще в 2004 г. в ст.

346.3 НК РФ была внесена специальная норма (п. 8), согласно которой суммы НДС, принятые к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, при переходе на уплату ЕСХН восстановлению (уплате в бюджет) не подлежат.

Что  касается  тех,  кто  переходит  на  упрощенную  систему  или  на  уплату  ЕНВД,  то

определенность для них наступила только в 2006 г.

С 1 января 2006 г. в гл. 21 НК РФ появилась норма (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), обязывающая при переходе на упрощенную систему налогообложения или на уплату ЕНВД восстанавливать "входной" НДС, относящийся к тем товарам (работам, услугам), имущественным правам, которые не были использованы до перехода.

Восстанавливать НДС нужно и в отношении основных средств и нематериальных активов. В этом случае восстановлению подлежит сумма налога, пропорциональная остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстанавливать налог нужно в налоговом периоде, предшествующем переходу на УСН или

ЕНВД.

Восстановленная сумма налога не увеличивает стоимость соответствующих товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов, а включается в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (учитывается в расходах при исчислении налога на прибыль) <*>.

--------------------------------

<*> Отметим, что восстановленный НДС можно учесть в расходах в целях налогообложения

прибыли только в случае перехода на УСН. Если же налог восстанавливается в связи с переходом на ЕНВД, то в расходах в целях налогообложения прибыли восстановленную сумму НДС учесть нельзя (п. 9 ст. 274 НК РФ не позволяет учесть в составе расходов суммы, относящиеся к деятельности, переведенной на ЕНВД).

 

Пример 1.12. Организация "ВКМ" с 1 января 2008 г. перешла с общего режима налогообложения на УСН.

По состоянию на 1 января 2008 г. по данным бухгалтерского учета выявлены следующие остатки:

Счет 01 "Основные средства" - 500 000 руб.

Счет 02 "Амортизация основных средств" - 380 000 руб.

Счет 10 "Материалы" - 18 000 руб.

Счет 41 "Товары" - 300 000 руб.

Бухгалтер организации должен проверить,  был  ли предъявлен к вычету  "входной" НДС,

относящийся к указанным основным средствам, материалам и товарам.

Если был, то его нужно восстановить в декабре 2007 г.

По основным средствам сумма НДС, подлежащая восстановлению, определяется исходя из их  остаточной  стоимости  на  дату  перехода  на  УСН.  Если  предположить,  что  все  основные средства были приобретены с 18-процентным НДС, то сумма НДС к восстановлению рассчитывается следующим образом:

(500 000 руб. - 380 000 руб.) x 0,18 = 21 600 руб.

По товарам и материалам НДС восстанавливается в полной сумме: (18 000 руб. + 300 000 руб.) x 0,18 = 57 240 руб.

Таким образом, в декабре 2007 г. бухгалтер организации "ВКМ" должен сделать следующие проводки:

┌───────────┐

Д-т счета  68  К-т счета  19 -            │78 840 руб.│            -           сторно на       сумму             НДС,

└───────────┘

подлежащую  восстановлению;

Д-т счета 91 К-т счета 19 - 78 840 руб. - восстановленный налог отнесен в состав прочих

расходов.

Сумма восстановленного налога отражается в книге продаж организации "ВКМ" за декабрь

2007 г. и включается в Декларацию по НДС за декабрь (IV квартал) 2007 г.

 

Тем, кто перешел на УСН или ЕНВД до 1 января 2006 г. нужно иметь в виду, что изложенные выше правила восстановления НДС появились в п. 3 ст. 170 НК РФ только 1 января 2006 г.

В тексте гл. 21 НК РФ в том виде, в котором она действовала до 1 января 2006 г., не было норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать НДС при переходе на специальные налоговые режимы.

Этот вывод подтверждается многочисленной судебной практикой. Его не раз озвучивал в своих решениях и постановлениях ВАС РФ (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 30.03.2004

N 15511/03, от 22.06.2004 N 2565/04, от 26.10.2004 N 15703/03).

 

Внимание! Спорный (сложный) вопрос! Очевидно, что после появления в гл. 21 НК РФ новых правил возник вопрос: нужно ли было восстанавливать НДС, если организация (предприниматель) перешла на УСН или ЕНВД с 1 января 2006 г.?

 

На наш взгляд, нет.

Ведь руководствуясь новыми правилами, восстанавливать налог нужно было в этом случае в декабре 2005 г., а в декабре новые правила еще не действовали. Это подтверждает и ВАС РФ (см. Определение ВАС РФ от 16.05.2007 N 2785/07).

Однако учтите, что эту точку зрения, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке.

Ведь и налоговые органы, и Минфин России всегда (и в 2005 г., и в 2004, и еще раньше)

настаивали на необходимости такого восстановления (см., например, Письма Минфина России от

28.12.2005 N 03-11-04/2/163, ФНС России от 24.11.2004 N 03-1-08/2367/45@).

 

* * *

 

При переходе на УСН на этот специальный налоговый режим переводится вся деятельность организации. Поэтому определить перечень имущества, по которому следует восстанавливать "входной" НДС, достаточно просто. Нужно взять остатки по бухгалтерскому балансу на дату перехода и проверить, по какому имуществу был заявлен вычет в момент приобретения, а по какому - нет.

Если вычет был использован, то НДС нужно восстановить. Если "входной" НДС к вычету не предъявлялся, то и восстанавливать ничего не надо.

При переходе с общего режима налогообложения на уплату ЕНВД ситуация с восстановлением НДС значительно усложняется. Ведь на этот специальный налоговый режим переводится не вся организация, а только отдельные виды деятельности. Все, что под ЕНВД не подпадает, остается на общем режиме налогообложения.

Поэтому  для  того,  чтобы  определить  перечень  имущества,  по  которому  следует восстановить НДС, бухгалтеру нужно провести определенную работу. На момент перехода на ЕНВД необходимо все имущество разделить на три части:

1) имущество,  которое будет целиком использоваться в деятельности, переведенной на

ЕНВД;

2) имущество, которое целиком будет использоваться в деятельности, облагаемой налогами по общему режиму;

3) имущество, которое будет использоваться частично в деятельности, облагаемой ЕНВД,

частично в деятельности, оставшейся на общем режиме.

Нужно понимать, что под пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ подпадает только то имущество, которое целиком будет использоваться в деятельности, переведенной на ЕНВД. Соответственно, только по этому имуществу необходимо в последнем налоговом периоде перед переходом на ЕНВД восстановить ранее предъявленный к вычету НДС и уплатить его в бюджет.

По   имуществу,   которое   целиком   будет   продолжать   использоваться   в  деятельности,

облагаемой налогами по общему режиму, никакого восстановления вообще делать не надо.

Что касается третьей категории имущества (имущество, которое будет использоваться и в деятельности, переведенной на ЕНВД, и в деятельности, облагаемой НДС), то, по разъяснению ФНС России (Письмо от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@), восстанавливать налог по этому имуществу нужно в первом налоговом периоде после перехода на ЕНВД. При этом сумма налога к восстановлению рассчитывается пропорционально доле выручки от деятельности, переведенной на ЕНВД, в общем объеме выручки организации за соответствующий налоговый период.

 

Пример 1.13. Организация "ВКМ", занимающаяся розничной и оптовой торговлей, с 1 апреля

2008 г. перешла в части розничной торговли на ЕНВД.

По состоянию на 1 апреля 2008 г. на балансе организации числятся 2 автомобиля, один из которых целиком обслуживает розничную торговлю, а второй используется для перевозки товаров как в рознице, так и в опте.

Оба автомобиля были приобретены в 2005 г. по цене 236 000 руб. за автомобиль (в том числе НДС - 36 000 руб.). Сумма "входного" НДС была предъявлена к вычету в момент принятия автомобилей к учету (в 2005 г.).

По состоянию  на 1 апреля  2008 г. по  данным бухгалтерского учета остаточная  каждого автомобиля - 60 000 руб.

По   тому   автомобилю,   который   целиком   используется   в   розничной   торговле,   налог необходимо восстановить в марте 2008 г. Рассчитаем сумму НДС к восстановлению: 60 000 x 0,18

= 10 800 руб.

В марте в бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:

┌───────────┐

Д-т счета  68  К-т счета  19 -            │10 800 руб.│            -           сторно            на   сумму      НДС,

└───────────┘

подлежащую  восстановлению;

Д-т счета 91 К-т счета 19 - 10 800 руб. - восстановленный налог отнесен в состав прочих расходов. Эта сумма в составе расходов в целях налогообложения прибыли не учитывается (см.

сноску на с. 39).

Сумма восстановленного налога отражается в книге продаж организации за март 2008 г. и включается в Декларацию по НДС за I квартал 2008 г.

По второму автомобилю, который используется как в розничной, так и в оптовой торговле, налог необходимо восстановить во II квартале 2008 г. Для определения суммы НДС, подлежащей восстановлению,   нам   необходимы   данные   о  выручке  организации  за   II   квартал   2008   г. Предположим, что общая сумма выручки организации за составила 2 000 000 руб. (без НДС), в том числе выручка по розничной торговле - 1 000 000 руб. Таким образом, доля выручки от розничной торговли в общем объеме выручки организации составила 50\%.

Рассчитаем  сумму  "входного"  НДС  по  второму  автомобилю,  которая  подлежит восстановлению во II квартале 2008 г.: 60 000 x 0,18 x 0,5 = 5400 руб.

В июне 2008 г. в бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:

┌─────────┐

Д-т счета  68  К-т счета  19  -           │5400 руб.│   -           сторно            на        сумму             НДС,

└─────────┘

подлежащую  восстановлению;

Д-т счета 91 К-т счета 19 - 5400 руб. - восстановленный налог отнесен в состав прочих

расходов. Эта сумма в целях налогообложения прибыли не учитывается (см. сноску на с. 39).

Сумма восстановленного налога отражается в книге продаж организации за июнь 2008 г. и включается в Декларацию по НДС за II квартал 2008 г.

 

1.3.3. Раздельный учет "входного" НДС при совмещении общего режима и ЕНВД

 

Для налогоплательщиков, совмещающих общий режим налогообложения и ЕНВД, порядок учета сумм "входного" НДС регулируется п. 4 ст. 170 НК РФ.

Такие налогоплательщики должны вести раздельный учет затрат и сумм "входного" НДС в разрезе видов деятельности, подпадающих под ЕНВД, и иных видов деятельности, облагаемых налогами (в том числе НДС) в общеустановленном порядке.

Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в деятельности, облагаемой ЕНВД, к вычету не принимаются, а подлежат включению в стоимость указанных товаров (работ, услуг).

Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.

Если же приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, используются как в деятельности, облагаемой по вмененному доходу, так и в деятельности, облагаемой НДС, то суммы "входного" НДС принимаются к вычету либо учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой эти товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС, и в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС (единым налогом на вмененный доход), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

 

Внимание! Важная информация! В п. 4 ст. 170 НК РФ не уточняется порядок определения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг): с учетом НДС или без.

 

По  мнению  налоговых  органов,  для  расчета  пропорции  следует  принимать  показатель выручки от реализации товаров  (работ,  услуг) без учета НДС,  что  обеспечит сопоставимость

используемых   показателей   в   части   деятельности,   облагаемой   НДС,   и   деятельности,   не облагаемой этим налогом (Письмо МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18).

Отметим, что в самом НК РФ такого требования нет, однако включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ практически неизбежно приведет налогоплательщика в суд.

Арбитражная   практика   по   этому   вопросу   неоднозначна.   ФАС  Волго-Вятского   округа, например,  при  рассмотрении  подобного  спора  целиком  поддержал  налоговиков  (см. Постановление от 23.12.2005 N А79-4355/2005). В то же время ФАС Западно-Сибирского округа посчитал, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции, и принял решение в пользу налогоплательщика  (Постановление  ФАС  Западно-Сибирского  округа  от  07.12.2006  N  Ф04-

8102/2006(29102-А27-31)).

Таким  образом,  тем,  кто  стремится  избегать  споров  с  налоговиками,  нужно  считать пропорцию исходя из показателей выручки, не включающих в себя суммы НДС.

 

Пример 1.14. Фирма "ВКМ" занимается оптово-розничной торговлей. В части розничной торговли фирма переведена на уплату ЕНВД, в части оптовой торговли - уплачивает налоги по общей системе налогообложения. По НДС налоговый период - квартал <*>.

--------------------------------

<*>  С 1 января  2008 г.  налоговый период по  НДС для всех  налогоплательщиков равен

кварталу (см. подробнее с. 387).

 

Фирма имеет два склада: оптовый склад, с которого осуществляется реализация товаров оптом, и розничный склад при магазине, через который осуществляется розничная торговля.

В I квартале 2008 г. стоимость коммунальных услуг, предъявленная фирме, составила:

 

Месяц

Оптовый склад,

руб.

Розничный склад, руб.

Магазин, руб.

Всего, руб.

Январь

35 400

(в т.ч. НДС -

5400)

11 800

(в т.ч. НДС - 1800)

11 800

(в т.ч. НДС -

1800)

59 000

(в т.ч. НДС -

9000)

Февраль

47 200

(в т.ч. НДС -

7200)

11 800

(в т.ч. НДС - 1800)

11 800

(в т.ч. НДС -

1800)

70 800

(в т.ч. НДС -

10 800)

Март

47 200

(в т.ч. НДС -

7200)

17 700

(в т.ч. НДС - 1800)

11 800

(в т.ч. НДС -

1800)

76 700

(в т.ч. НДС -

11 700)

Итого

129 800

(в т.ч. НДС -

19 800)

41 300

(в т.ч. НДС - 6300)

35 400

(в т.ч. НДС -

5400)

206 500

(в т.ч. НДС -

31 500)

 

В рассматриваемой ситуации в I квартале 2008 г. фирма имеет право предъявить к вычету сумму НДС по коммунальным услугам, приходящимся на оптовый склад, в размере 19 800 руб. (5400 + 7200 + 7200).

Сумма НДС по коммунальным услугам, приходящимся на розничный склад и магазин,  к

вычету не принимается, а учитывается в стоимости коммунальных услуг.

В бухгалтерском учете фирмы должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 44/Опт К-т счета 60 - 110 000 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части оптового склада (без НДС);

Д-т счета 19 К-т счета 60 - 19 800 руб. - отражен НДС по коммунальным услугам в части оптового склада;

Д-т счета 68 К-т счета 19 - 19 800 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части оптового склада предъявлена к вычету.

Д-т счета 44/Розница К-т счета 60 - 76 700 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части розничного склада и магазина (с учетом НДС).

 

Пример 1.15. В условиях предыдущего примера предположим, что фирма имеет один склад, с которого товар отгружается и оптовикам, и в магазин, через который осуществляется розничная торговля.

Стоимость коммунальных услуг в I квартале 2008 г. составила:

 

Месяц

Склад, руб.

Магазин, руб.

Всего, руб.

 

Январь

47 200

(в т.ч. НДС - 7200)

11 800

(в т.ч. НДС - 1800)

59 000

(в т.ч. НДС - 9000)

Февраль

59 000

(в т.ч. НДС - 9000)

11 800

(в т.ч. НДС - 1800)

70 800

(в т.ч. НДС - 10 800)

Март

64 900

(в т.ч. НДС - 9900)

11 800

(в т.ч. НДС - 1800)

76 700

(в т.ч. НДС - 11 700)

Итого

171 100

(в т.ч. НДС - 26 100)

35 400

(в т.ч. НДС - 5400)

206 500

(в т.ч. НДС - 31 500)

 

Поскольку склад используется при осуществлении как оптовой, так и розничной торговли, сумму "входного" НДС по коммунальным услугам, приходящимся на склад, в размере 26 100 руб. следует распределить между видами деятельности (опт и розница) пропорционально стоимости отгруженных товаров.

Сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части помещения магазина в размере

5400 руб. между видами деятельности не распределяется, а в полном объеме учитывается в стоимости коммунальных услуг.

Предположим, что общая стоимость отгруженных фирмой за I квартал товаров составила 2

000 000 руб. без учета НДС. Из этой суммы стоимость товаров:

- отгруженных оптом - 1 400 000 руб., что составляет 70\% общей стоимости отгруженных товаров;

- реализованных в розницу - 600 000 руб., что составляет 30\% общей стоимости отгруженных товаров.

Сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части склада делится между видами деятельности в пропорции 70\% (опт) на 30\% (розница). Соответственно, 18 270 руб. (26 100 x 0,7) могут быть предъявлены к вычету, а 7830 руб. (26 100 x 0,3) должны быть учтены в стоимости коммунальных услуг.

В учете фирмы в I квартале должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 44 К-т счета 60 - 145 000 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части склада (без НДС) <*>;

Д-т счета 19 К-т счета 60 - 26 100 руб. - НДС по коммунальным услугам в части склада;

Д-т счета 44/Розница К-т счета 60 - 35 400 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части магазина (вместе с НДС);

Д-т счета 44/Розница К-т счета 19 - 7830 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам,  приходящаяся  на  розницу,  включена  в  стоимость  услуг  (на  основании  отдельного расчета);

Д-т счета 68 К-т счета 19 - 18 270 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам,

приходящаяся на опт, предъявлена к вычету (на основании отдельного расчета).

--------------------------------

<*>   Стоимость   самих   услуг   в   бухгалтерском   учете   распределяется   между   видами

деятельности (субсчета 44/Опт и 44/Розница) в соответствии с учетной политикой организации. Для целей налогообложения прибыли порядок распределения расходов организаций, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход, определен в п. 9 ст. 274 НК РФ.

 

В последнем абзаце п. 4 ст. 170 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет "входного" НДС в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5\% общей величины совокупных расходов на производство.

При  этом  все  суммы  "входного"  НДС,  предъявленные  таким  налогоплательщикам  в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в общеустановленном порядке.

 

Обратите внимание! По мнению Минфина России, норма, зафиксированная в последнем абзаце п. 4 ст. 170 НК РФ, не распространяется на ситуацию, когда организация ведет раздельный учет "входного" НДС в связи с тем, что часть ее деятельности переведена на ЕНВД (Письмо Минфина России от 08.07.2005 N 03-04-11/143).

То есть налоговики считают, что при совмещении общего режима налогообложения и ЕНВД

налогоплательщик должен вести раздельный учет "входного" НДС, независимо от того, какова доля "вмененной" деятельности (даже если она ничтожна).

Однако, на наш взгляд, такая позиция не подкреплена нормами закона. В п. 4 ст. 170 НК РФ четко указано, что порядок ведения раздельного учета, закрепленный в этом пункте, распространяется в том числе и на лиц, совмещающих общий режим и ЕНВД. Никаких исключений в  отношении последнего абзаца в п.  4 ст.  170 НК РФ  нет,  что подтверждает и арбитражная практика  (см.,  например,  Постановления  ФАС  Северо-Западного  округа  от  07.12.2007  N  А05-

5928/2007, Западно-Сибирского округа от 29.11.2006 N Ф04-7155/2006(27733-А75-41)).

Более подробно вопросы организации раздельного учета "входного" НДС рассмотрены в подразд. 8.5.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 | 48 | 49 |