Имя материала: НДС. Сложные моменты

Автор: И.В.Стародубцева

§ 3. переходный период

 

В связи с изменившимся порядком исчисления НДС со стоимости СМР, выполненных хозяйственным способом, налогоплательщикам, не завершившим строительство до 1 января 2006 г., необходимо учитывать ряд переходных моментов, которые закреплены в п. п. 3 - 6 ст. 3 Закона N 119-ФЗ (в ред. Закона N 28-ФЗ).

Для этого необходимо:

- разделить весь объем выполненных СМР на 2 группы: выполненные до 1 января 2005 г. и выполненные с 1 января 2005 г. по 31 декабря 2005 г.;

- определить по каждой группе фактические расходы на выполнение СМР;

-           определить     сумму НДС,   предъявленную         поставщиками           товаров           (работ,            услуг),

приобретенных для строительства.

Рассмотрим порядок исчисления НДС и применения вычетов по каждой группе выполненных

СМР на конкретных примерах (примеры 6, 7).

1. СМР выполнены с 1 января по 31 декабря 2005 г.

Пример  6.  ООО  "Гвоздодер"  выполнило  строительно-монтажные  работы  собственными силами в марте 2005 г. общей сметной стоимостью 314 667 руб.

В марте 2005 г.:

Дебет 10-8 Кредит 60

- 250 000 руб. - приняты к учету строительные материалы, приобретенные для выполнения

СМР;

 

Дебет 19-4 Кредит 60

- 45 000 руб. (250 000 руб. x 18\%) - отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 Кредит 51

- 295 000 руб. - произведена оплата поставщику строительных материалов;

Дебет 08-3 Кредит 10-8

-  250  000  руб.  -  списана  стоимость  строительных  материалов,  использованных  для

выполнения СМР хозяйственным способом;

Дебет 08-3 Кредит 70, 69, 02 и др.

- 64 667 руб. (314  667 - 250 000)  -  отражены  расходы на выполнение СМР  (без учета стоимости материалов).

31 декабря 2005 г.:

Дебет 19-5 Кредит 68

- 56 641 руб. (314 667 руб. x 18\%) - начислен НДС на стоимость выполненных СМР (с учетом стоимости строительных материалов, использованных при выполнении СМР);

Дебет 68 Кредит 19-4

- 45 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по приобретенным материалам.

В январе 2006 г. после уплаты в бюджет суммы НДС, причитающегося к уплате по налоговой декларации за декабрь 2005 г:

Дебет 68 Кредит 19-5

- 56 641 руб. - принят к вычету НДС, начисленный и уплаченный в бюджет со стоимости выполненных СМР.

 

2. СМР выполнены до 1 января 2005 г.

 

Пример 7. В марте 2004 г. ООО "Рубанок" выполнило собственными силами строительно- монтажные работы общей сметной стоимостью 2 200 000 руб. Построенный объект введен в эксплуатацию в марте 2007 г.

В марте 2004 г.:

Дебет 10-8 Кредит 60

- 1 000 000 руб. - приняты к учету строительные материалы, приобретенные для выполнения

СМР;

 

Дебет 19-4 Кредит 60

- 180 000 руб. (1 000 000 руб. x 18\%) - отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 Кредит 51

- 1 180 000 руб. - произведена оплата поставщику строительных материалов;

Дебет 08-3 Кредит 10-8

-  1  000  000  руб.  -  списана  стоимость  строительных  материалов,  использованных  для

выполнения СМР хозяйственным способом;

Дебет 08-3 Кредит 70, 69, 02 и др.

- 1 200 000 руб. (2 200 000 - 1 000 000) - отражены расходы на выполнение СМР (без учета стоимости материалов).

В марте 2007 г. при принятии на учет объекта, завершенного капитальным строительством:

Дебет 19-5 Кредит 68

- 396 000 руб. (2 200 000 руб. x 18\%) - начислен НДС на стоимость выполненных СМР (с учетом стоимости строительных материалов, использованных при выполнении СМР);

Дебет 68 Кредит 19-4

-   180   000   руб.   -   принята   к   вычету   сумма   НДС   по   приобретенным   материалам,

использованным при строительстве хозяйственным способом в 2004 г. <1>.

--------------------------------

<1> Федеральным законом от 28 февраля 2006 г. N 28-ФЗ (вступил в силу с 1 мая 2006 г., но распространяется  на  правоотношения,  возникшие  с  1  января  2006  г.)  внесены  изменения,

согласно которым для принятия указанных сумм НДС в состав налоговых вычетов они должны

быть уплачены поставщикам. Правомерность подобного требования рассмотрена в § д "Новые правила при подрядном способе строительства".

В апреле 2007 г. после уплаты в бюджет суммы НДС, причитающегося к уплате по налоговой декларации за март 2007 г.:

Дебет 68 Кредит 19-5

- 396 000 руб. - принят к вычету НДС, начисленный и уплаченный в бюджет со стоимости выполненных СМР.

 

Рассмотрим ситуацию, когда организация осуществляет деятельность, переведенную на уплату ЕНВД, и при этом осуществляет собственными силами строительство объекта основного средства. Построенное здание изначально предназначено для использования в деятельности, облагаемой ЕНВД. Возникает ли у неплательщика НДС налоговая база в части выполненных строительно-монтажных работ для собственного потребления?

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по выполнению СМР для собственного потребления признаются объектом обложения НДС. При этом в соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ налоговая база по НДС определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Пунктом 4 ст. 346.26 НК РФ определено, что организации, переведенные на уплату ЕНВД, не являются плательщиками НДС. Представителями финансового ведомства разъяснено, что организации,  являющиеся  налогоплательщиками  ЕНВД,  не  признаются  плательщиками  НДС только в части операций, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (Письма Минфина России от 08.12.2004 N 03-04-11/222, от 26.10.2006 N 03-04-

10/16). При этом перечнем видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, установленным п. 2 ст. 346.26, выполнение строительно-монтажных работ не предусмотрено.

Исходя из этого, при проведении собственными силами строительства и (или) реконструкции объекта основного средства, предназначенного для осуществления вида деятельности, по которой организация является плательщиком ЕНВД, ей следует в общеустановленном порядке исчислить и уплатить в бюджет НДС. Начисленный со стоимости СМР налог вычету не подлежит, поскольку объект предназначен к использованию в операциях, не облагаемых НДС. При этом "входной" НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками при проведении указанных работ, принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет по СМР для собственного потребления  организацией,  переведенной  на  уплату  ЕНВД,  определяется  как  разница  между суммой налога, исчисленной исходя из стоимости выполненных строительно-монтажных работ, и суммой налога, предъявленной по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения этих работ. То есть, по мнению Минфина России, при строительстве объекта основного средства хозяйственным способом у налогоплательщика возникает объект обложения НДС в виде строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления, несмотря на то что он будет использоваться в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.

По  мнению  автора,  позиция  Минфина  России  неправомерна  и  не  соответствует действующему законодательству. Так, в приведенных Письмах указывается, что установленным п.

2 ст. 346.26 НК РФ перечнем видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, выполнение строительно-монтажных работ не предусмотрено, соответственно, эти работы не подпадают под ЕНВД.

Однако данное утверждение вызывает сомнение, ведь операции по строительству объектов

для   собственных   нужд   не   являются   ведением   предпринимательской  деятельности.   А   в соответствии со ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Получение прибыли неизменно связано с операциями по реализации товаров (работ, услуг) на сторону.

На уплату ЕНВД переводится или не переводится вид деятельности в целом. Кроме того, система налогообложения в виде ЕНВД не основывается на отдельных операциях налогоплательщика и не учитывает того, что по другим налогам такие операции внутри какого- либо вида деятельности могут быть объектом налогообложения этими налогами.

Более того, п. 4 ст. 346.26 НК РФ определено, что "организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации".

По мнению автора, из данной формулировки четко следует, что в случае, когда организация осуществляет операцию, признаваемую объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (выполнение    СМР    для    собственного    потребления),    но    осуществляемую    в    рамках

предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (в рассматриваемой ситуации СМР выполняются для осуществления розничной торговли с использованием строящегося объекта), то организация не является по этой операции плательщиком НДС.

Обратите  внимание!  Устойчивая  арбитражная  практика  по  данному  вопросу  пока  не сложилась  (за  исключением  единственного  Постановления  ФАС  Северо-Западного  округа  от

30.06.2005 N А66-11961/2004, в котором отмечено, что "...поскольку строительные работы в п. 2 ст.

346.26 НК РФ не упомянуты, в отношении таких работ применяется общеустановленный режим налогообложения"), поэтому трудно предугадать, какую в настоящий момент позицию в случае спора поддержит суд.

Внесенные   изменения   в   ст.   32   НК   РФ   в   части   обязанности   налоговых   органов

руководствоваться разъяснениями Минфина России вступили в силу после 1 января 2007 г. Таким образом, игнорирование позиции Минфина России в этом вопросе может повлечь за собой налоговые риски.

Проиллюстрируем на конкретном примере порядок исчисления НДС у организаций, переведенных на уплату ЕНВД и осуществляющих собственными силами СМР, исходя из позиции Минфина России (пример 8).

 

Пример 8. ООО "Эх, прокачу" в 2007 г. осуществляет деятельность по хранению автотранспортных средств на стоянке. Решением Челябинской городской Думы от 28 ноября 2006 г. N 17/3 "О системе налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности" в отношении оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках применяется система в виде уплаты ЕНВД.

В  марте  2007  г.  ООО  "Эх,  прокачу"  выполнило  собственными  силами  строительно-

монтажные работы в виде пристройки к автостоянке общей сметной стоимостью 200 000 руб.:

В марте 2007 г.:

Дебет 10-8 Кредит 60

- 150 000 руб. - приняты к учету строительные материалы, приобретенные для выполнения

СМР;

 

Дебет 19-3 Кредит 60

- 27 000 руб. (150 000 руб. x 18\%) - отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 68 Кредит 19-3

- 27 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 08-3 Кредит 10-8

-  150  000  руб.  -  списана  стоимость  строительных  материалов,  использованных  для

выполнения СМР хозяйственным способом;

Дебет 08-3 Кредит 70, 69, 02 и др.

- 50 000 руб. (200  000 - 150 000)  -  отражены  расходы на выполнение СМР  (без учета стоимости материалов);

Дебет 19-4 Кредит 68

- 36 000 руб. (200 000 руб. x 18\%) - начислен НДС на стоимость выполненных СМР (с учетом стоимости использованных строительных материалов);

Дебет 08-3 Кредит 19-4

- 36 000 руб. - невозмещенная сумма НДС учтена в стоимости построенного объекта;

Дебет 68 Кредит 51

- 9000 руб. (36 000 - 27 000) - перечислена сумма НДС в федеральный бюджет.

Сумма "входного" НДС принимается к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ),

поскольку материалы используются для операций, облагаемых НДС на основании пп. 3 п. 1 ст. 146

НК РФ.

В то же время сумма НДС, исчисленная со стоимости выполненных СМР, к вычету не принимается, поскольку построенный объект будет использоваться для операций, не облагаемых НДС (для оказания услуг по хранению автомобилей). В нашем примере НДС в размере 36 000 руб. относится на удорожание стоимости построенного объекта (п. 4 ст. 170 НК РФ).

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 |