Имя материала: НДС. Сложные моменты

Автор: И.В.Стародубцева

§ 3. корректировка книги покупок и книги продаж

 

Постановлением N 283 установлен порядок корректировки (оформлением дополнительных листов) книги покупок и книги продаж, если в счет-фактуру вносятся изменения.

Дополнительные  листы  оформляются  при  необходимости  внесения  изменений  в  книгу покупок и книгу продаж и являются их неотъемлемой частью.

Допускается ведение дополнительных листов в электронном виде. Далее дополнительные листы распечатываются, прикладываются соответственно к книге покупок или книге продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок или книги продаж за указанный налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью.

Введение дополнительных листов существенно упрощает проведение налогового контроля,

но вменяет новую обязанность налогоплательщикам.

Порядок заполнения дополнительных листов к книге продаж.

При внесении изменений в книгу продаж в дополнительном листе производится запись об аннулировании   счета-фактуры.   Такая   запись   осуществляется   в  дополнительном   листе   за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него изменений (п.

для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС при обнаружении ошибок, искажений,

допущенных в истекшем налоговом периоде.

Предусмотренный  порядок  внесения  изменений  в  книгу  продаж  вполне  логичен.  При внесении изменений в книге продаж оформляется дополнительный лист, в котором делается корректирующая запись об аннулировании старого счета-фактуры. Одновременно в следующей строке регистрируется новый счет-фактура. В результате налоговая база за предыдущий период изменяется на сумму разницы между старым и новым счетом-фактурой (пример 45).

 

Пример 45. В июне 2007 г. ООО "Минус" приобрело у ООО "Плюс" товары общей стоимостью

118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). В июне 2007 г. ООО "Плюс" выставило счет-фактуру за отгруженные товары в адрес ООО "Минус" на 118 000 руб.

Согласно условиям договора, заключенного между ООО "Минус" и ООО "Плюс", покупателю предусмотрена скидка за определенный объем закупленного товара, которая распространяется на ранее закупленные товары. В июле 2007 г. ООО "Плюс" исправило первоначальный счет-фактуру с учетом предоставленной скидки. Новый счет-фактура выставлен на сумму 108 000 руб. (в том числе НДС - 16 475 руб.).

ООО "Плюс" вносит изменения в книгу продаж за июнь 2007 г. следующим образом:

1) в дополнительном листе к книге продаж уменьшается оборот по реализации товаров за июнь 2007 г. на -18 000 руб.;

2) в дополнительном листе к книге продаж за июнь 2007 г. заносятся показатели исправленного счета-фактуры на +16 475 руб. При этом ООО "Плюс" представляет уточненную налоговую декларацию за июнь 2007 г. на полученную разницу (16 475 руб. - 18 000 руб. = -1525 руб.).

При предоставлении скидки "задним" числом (так называемой ретро-скидки) у ООО "Плюс"

возникает переплата по НДС.

 

Порядок заполнения дополнительных листов к книге покупок.

Порядок внесения изменений в книгу покупок иной.

Согласно новым Правилам в дополнительном листе книги покупок производится лишь одна запись об аннулировании старого счета-фактуры. Новый счет-фактура регистрируется в текущем налоговом периоде. Фактически это означает, что налоговая база (налог, подлежащий уплате в бюджет) возрастает на всю сумму аннулированного счета-фактуры. Это происходит независимо от того,  в  большей  или  меньшей  сумме  возникает  право  на  вычет.  В  подобной  ситуации  в предыдущем отчетном периоде возникает недоимка, равная сумме аннулированного счета- фактуры, что приводит к начислению пени (пример 46).

 

Пример 46. Воспользуемся условиями предыдущего примера.

Рассмотрим порядок отражения корректировки книги покупок у ООО "Минус".

ООО "Минус" вносит изменения в книгу покупок следующим образом:

1) в дополнительном листе к книге покупок уменьшается сумма вычетов за июнь 2007 г. на -

18 000 руб.;

2) в книгу покупок за июль 2007 г. заносятся показатели исправленного счета-фактуры на +16

475 руб.

ООО "Минус" представляет уточненную налоговую декларацию за июнь 2007 г. на сумму НДС к доплате в бюджет. При этом у ООО "Минус" возникает недоимка по налогу, на которую начисляются пени.

 

Насколько правомерен подобный подход?

По мнению автора, он противоречит нормам налогового законодательства по следующим причинам.

В соответствии с п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ право на применение налоговых вычетов возникает, когда товары (работы, услуги) приняты к учету, предполагается их использование в операциях, подлежащих обложению НДС, и имеется счет-фактура, оформленный в установленном порядке. Если все условия соблюдены, счет-фактура правомерно регистрируется в книге покупок.

При  возникающих  корректировках  (при  предоставлении  ретро-скидки,  см.  пример  45)

продавец не выписывает новый счет-фактуру, а исправляет первоначальный (ранее выданный счет-фактуру). В скорректированном счете-фактуре сохраняется первоначальная дата выписки, которая привязана к моменту отгрузки товаров. Исходя из этого, право на вычет возникает у покупателя на дату составления счета-фактуры и не может быть перенесено на более поздний срок.

Право  налогоплательщика  на  вычет  НДС  по  исправленному  счету-фактуре  в  периоде совершения  хозяйственной  операции  подтверждается  и  судебной  практикой  (см.,  например,

Постановления ФАС: Восточно-Сибирского округа от 21.02.2006 N А19-20965/05-54-22-Ф02-450/06-

С1;   Северо-Западного   округа   от   04.04.2006  N   А26-10331/2005-216,   от  26.02.2006  N  А52-

3492/2005/2, от 03.08.2005 N А56-36581/04, от 25.07.2005 N А66-8369/2004, от 07.07.2005 N А56-

41788/04; Центрального округа от 22.12.2005 N А09-10445/5-3).

Практические рекомендации.

Если торговая компания предоставляет скидки своим покупателям за определенный объем покупок, то при составлении договора с покупателем текущую цену сделки нужно скорректировать на  сумму  предоставленной  предыдущей  скидки  (то  есть  уменьшается  цена  по  следующей поставке). Это позволит нейтрализовать негативные последствия не только по НДС, но и по налогу на прибыль.

Кроме того, в дополнительном листе книги покупок подлежат регистрации ранее полученные от поставщиков счета-фактуры, по которым вычет предъявленного НДС возможен в предыдущие налоговые периоды. Подобная ситуация возможна в результате ошибочного невключения организацией в книгу покупок давно полученного счета-фактуры от поставщика.

Порядок внесения изменений в книгу покупок в подобной ситуации изложен в Письме ФНС России от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@.

I   этап   -   показатели   обнаруженного    счета-фактуры   суммируются         к   строке        "Итого"

дополнительного листа книги покупок.

II этап - полученный результат следует отразить по строке "Всего" дополнительного листа книги покупок. Он является основанием для заполнения уточненной налоговой декларации по НДС за соответствующий налоговый период.

Обратите  внимание!  В  случае  если  счет-фактура  получен  организацией  с  опозданием

(подтверждением является фиксация документа в журнале входящей корреспонденции либо дата почтового уведомления), указанный порядок неприменим. В такой ситуации принятие "входного" НДС к вычету возможно в период фактического получения документа (см. гл. 14 "Механизм регулирования налоговых вычетов по НДС").

Зачастую  на  практике  возникает  ситуация,  когда  налогоплательщик  при  приобретении товаров  (работ,  услуг)  получает  от  поставщика  оформленный  ненадлежащим  образом  счет- фактуру  (вследствие технических опечаток,  наличия  недостающих реквизитов).  В этом случае перед налогоплательщиком возникает проблема определения периода налоговых вычетов НДС: либо дата выставления счета-фактуры, либо дата получения от поставщика исправленного счета- фактуры.

При анализе налоговых споров в части правомерности применения налоговых вычетов при

внесении изменений в первоначально оформленный счет-фактуру арбитражная практика, как правило, исходит из того, что "...ни гл. 21 НК РФ, ни Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, не содержат положения о том, что допущенные при оформлении счетов-фактур нарушения не могут быть устранены, а недостающая информация - восполнена" (Постановления ФАС Уральского округа от 16.05.2006 N Ф09-3780/06- С2,  от  30.10.2006  N  Ф09-9502/06-С2,  ФАС  Северо-Кавказского  округа  от  21.06.2006  N  Ф08-

2674/2006-1142А).

При этом судами подчеркивается, что Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением N 914, предусмотрена возможность внесения исправлений в выставленные счета-фактуры. Поскольку в налоговый орган до принятия оспариваемого решения были представлены исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, суд пришел к правильному выводу о том, что у налоговой инспекции отсутствовали основания для начисления налога (Постановления ФАС Московского округа от 22 декабря 2006 г. N КА-А40/11448-06, ФАС Дальневосточного округа от 1 февраля 2006 г. N Ф03-А04/05-2/4616).

Однако есть и противоположные судебные решения по данному вопросу. Так, в Постановлении  ФАС  Уральского  округа  от  1  ноября  2005  г.  N  Ф09-4859/05-С7  отмечено,  что "...счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Таким образом, счета-фактуры могут быть зарегистрированы в журнале покупок только в том налоговом периоде, когда получены от продавца и при наличии всех установленных законом реквизитов. Следовательно, в том же налоговом периоде может быть принят к вычету НДС, указанный в исправленном счете-фактуре".

На практике, получив неверно оформленный счет-фактуру от поставщика, покупатели просят выставить новый счет-фактуру с правильными реквизитами. Но такой порядок противоречит решению, вынесенному Постановлением Президиума ВАС РФ от 18 октября 2005 г. N 4047/05 о том, что "...вновь представленные счета-фактуры изготовлены с нарушением положения пункта 29

Правил   ведения   журнала  счетов-фактур...   что  также   является   основанием   для   отказа   в возмещении НДС".

Порядок внесения исправлений в счет-фактуру установлен п. 29 Правил, согласно которому исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью  продавца  с  указанием  даты  внесения  исправлений.  При  этом  исправления  могут вноситься ручным или электронным способом.

Способы  и порядок  внесения  исправлений в  неверно  оформленный  счет-фактуру следующие <1>:

- ручной способ - зачеркивание старых реквизитов и написание новых. Исправленный покупателем счет-фактура направляется в адрес поставщика. В месте внесенных исправлений (например, зачеркивается неверный ИНН и указывается верный, зачеркивается неверный адрес грузополучателя и указывается верный) должна быть поставлена печать поставщика, подпись руководителя и дата внесения исправлений;

- электронный способ - исправления вносятся компьютерным способом, после чего счета- фактуры либо распечатываются, либо по электронным каналам связи направляются в адрес поставщика  для  проставления  печати,  подписи  руководителя  и  даты  внесения  исправлений (пример 47).

--------------------------------

<1> Учитывая, что ненадлежаще оформленный счет-фактура не повлияет на величину НДС

к  уплате  у  поставщика,  инициатива  по  исправлению  счета-фактуры,  как  правило,  исходит  от покупателя.

 

Пример 47. В апреле 2007 г. поставщиком предъявлен счет-фактура на товары общей стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.), в котором неверно указаны реквизиты (ИНН и адрес грузополучателя).

Предположим, что поставщик не успел исправить в одном налоговом периоде счет-фактуру.

У покупателя исправленный счет-фактура датирован маем 2007 г.

Порядок отражения исправленного счета-фактуры в книге покупок:

1) в дополнительном листе к книге покупок уменьшается сумма вычетов за апрель 2007 г. на

-18 000 руб.;

2) в книгу покупок за май 2007 г. заносятся показатели исправленного счета-фактуры на +18

000 руб.

При этом покупатель представляет уточненную налоговую декларацию за апрель 2007 г. на сумму НДС к доплате в бюджет с уплатой пени.

Именно такой подход не вызовет споров с налоговыми органами.

 

Обратите внимание! Согласно новой редакции Правил:

- при необходимости внесения изменений в книгу покупок или книгу продаж оформляются дополнительные листы. В дополнительном листе книги покупок производится аннулирование записей по исправленным счетам-фактурам;

- возможно регистрировать исправленный счет-фактуру в книге покупок в период, когда исправленный счет-фактура был получен (это позволит избежать споров с налоговыми органами), или в том же периоде, что и первоначально выставленный счет-фактура (вероятны споры с налоговыми органами).

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 |