Имя материала: Справочник спорных ситуаций по налогу на прибыль организаций

Автор: О.А.Красноперова

Глава 10. изменения в налогообложении прибыли организаций с 1 января 2008 года

В конце июля 2007 г. Президент РФ подписал два Федеральных закона, которые вносят поправки в гл. 25 НК РФ: Федеральный закон от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" и Федеральный закон от 19 июля 2007 г. N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности".

С вступлением в силу первого из них существенным образом изменяются правила налогообложения отдельных операций. А с началом действия норм второго Закона создаются благоприятные налоговые условия для развития инновационной деятельности в Российской Федерации.

С 1 января 2008 г. начали действовать две новые нормы, введенные Законом N 216-ФЗ и применяемые к сделкам, совершенным с 1 января 2005 г. Уточняются правила налогового учета списанной кредиторской задолженности перед внебюджетными фондами и расходов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования.

В пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ внесена долгожданная поправка. Так, с 2008 г. суммы списанной или уменьшенной кредиторской задолженности по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов не будут учитываться в составе налогооблагаемых доходов при исчислении налога на прибыль.

Согласно  прежней  редакции  названного  подпункта,  налогом  на  прибыль  не  облагались суммы списанной или уменьшенной кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов перед бюджетами различных уровней. Задолженность может быть уменьшена в соответствии с российским законодательством или по решению Правительства РФ. В указанном подпункте не говорится о кредиторской задолженности перед внебюджетными фондами, поэтому суммы такой задолженности при списании до 31 декабря 2007 г. относятся к внереализационным доходам и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п.

18 ст. 250 НК РФ).

Организация при составлении в 2008 г. налоговой декларации за 2007 г. вправе не учитывать данные доходы. После 1 января 2008 г. она может подать уточненные декларации за 2005 - 2006 гг., исключив в них из состава внереализационных доходов списанную задолженность перед внебюджетными фондами.

Кроме того, внесены уточнения в абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ. В данном абзаце приведены условия,  при  выполнении  которых  суммы  взносов  работодателей  по  договорам негосударственного пенсионного обеспечения включаются в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую  прибыль.  Согласно  прежней  редакции  было  необходимо  применять пенсионную схему, предусматривающую учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов. Это во-первых. Во-вторых, договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но не менее пяти лет. Законом N 216-ФЗ во второе условие внесены изменения: с 2008 г. к пенсионным схемам с выплатами в течение пяти лет добавлены договоры, в которых предусмотрена пожизненная выплата пенсий.

В названный абзац внесено еще одно дополнение. В прежней редакции были перечислены требования к договорам добровольного пенсионного страхования, которые следует выполнять, чтобы учесть взносы по ним при исчислении налога на прибыль. Так, пенсии по таким договорам выплачиваются после достижения участником или застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ и предоставляющих право на установление пенсии по государственному  пенсионному  обеспечению  или трудовой пенсии.  В  договоре  должно содержаться условие, что пенсионные выплаты осуществляются в периоде действия пенсионных оснований.

Договор   добровольного   пенсионного   страхования   является   разновидностью  договора личного  страхования.  По  гражданскому  законодательству  предметом  договора  личного страхования может быть выплата страховой суммы в случае наступления в жизни застрахованного лица страхового случая (п. 1 ст. 934 ГК РФ). Закон N 216-ФЗ скорректировал норму абз. 4 п. 16 ст.

255 НК РФ. В новой редакции, так же как и в Гражданском кодексе, идет речь о наступлении пенсионных оснований у участника или застрахованного лица.

С 2008 г. при применении новой редакции абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ у некоторых налогоплательщиков  наверняка  возникнет  необходимость  уточнить  налоговую  базу  за предыдущие налоговые периоды. С 1 января 2008 г. они могут учесть изложенные изменения при составлении годовой декларации за 2007 г., а также подать уточненные декларации по налогу на прибыль за налоговые периоды с 2005 по 2006 г.

Некоторые поправки, вносимые Законом N 216-ФЗ, вступают в силу с 1 января 2008 г., но применяются к сделкам, совершенным с 1 января 2007 г. Налогоплательщики имеют право учесть их уже при составлении годовой налоговой декларации за 2007 г.

Закон N 216-ФЗ ввел  новую  редакцию пп.  1 п. 2 ст. 251 НК РФ.  Расширился перечень целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. К этим видам поступлений добавились отчисления  в  резерв  на  проведение  ремонта,  капитального  ремонта  общего  имущества  при условии, что эти отчисления производятся товариществу собственников жилья, жилищному кооперативу, садоводческому, садово-огородному, гаражно-строительному, жилищно- строительному кооперативу или иному специализированному потребительскому кооперативу их членами. Указанные резервы должны формироваться в порядке, установленном в ст. 324 НК РФ.

Изменена формулировка нормы абз. 6 п. 16 ст. 255 НК РФ. В этом абзаце идет речь о договорах добровольного личного страхования. До вступления в силу Закона N 216-ФЗ для целей налогообложения прибыли признавались взносы по договорам, заключенным исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей. Согласно новой редакции, в расходы включаются взносы по договорам, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица (а не утраты трудоспособности).

Пункт  1  ст.  280  НК  РФ  дополнен  нормой  следующего  содержания.  По  операциям  с закладными налоговая база определяется в соответствии с п. п. 1 и 3 ст. 279 Кодекса, то есть аналогично исчислению налога на прибыль при уступке (переуступке) права требования.

Большинство поправок, внесенных Законом N 216-ФЗ, начали действовать с 2008 г., и применять их налогоплательщики должны, соответственно, к правоотношениям, возникающим с 1 января 2008 г.

В соответствии с Законом N 216-ФЗ, с 2008 г. п. 1 ст. 251 НК РФ дополнен новым пп. 3.1 В

нем уточняется, что принятые к вычету суммы НДС получающая организация не должна учитывать в составе доходов при исчислении налога на прибыль. Интересно, что законодатель не распространил вводимую норму на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. Ведь с этого момента вступили в силу соответствующие поправки в гл. 21 НК РФ. Значит, в 2006 - 2007 гг. организация, принимающая к вычету восстановленный учредителем или пайщиком НДС, обязана включать его в состав налогооблагаемых доходов.

Закон N 216-ФЗ внес еще несколько уточнений в порядок учета расходов в виде платежей (взносов)  работодателей  по  договорам  добровольного  страхования  и договорам негосударственного пенсионного обеспечения. Изменены нормы абз. 3, 8 и 10 п. 16 ст. 255 НК РФ. Эти поправки действуют в отношении расходов, понесенных после 1 января 2008 г.

В абз. 3 п. 16 ст. 255 перечислены условия, при выполнении которых платежи (взносы) по

договорам страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет, учитываются для целей налогообложения прибыли. Редакция указанного абзаца теперь будет действовать с тремя уточнениями.  Во-первых,  из описания договоров  страхования  жизни,  заключенных  на срок  не менее  пяти  лет,  исключено  определение  "долгосрочные".  Эта  поправка  носит  технический характер.  Во-вторых,  такие  договоры  будут  заключаться  с  российскими  страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности. В-третьих, эти договоры в течение пяти лет действия не должны предусматривать страховых выплат, за исключением выплат в случаях смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица. Ранее исключение составляли только суммы, выплачиваемые в случае наступления смерти застрахованного лица.

В прежней редакции абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ было предусмотрено, в каких случаях взносы

работодателя по договорам долгосрочного страхования жизни, договорам добровольного пенсионного страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения, ранее включенные в состав расходов, восстанавливаются, то есть отражаются в составе доходов. Это имело  место  при  изменении  существенных  условий  договора,  сокращении  срока  действия договора или его расторжении. С 2008 г. восстанавливать расходы на взносы по перечисленным договорам необходимо в случае расторжения договора в отношении отдельных или всех застрахованных работников (участников), а также в случае изменения условий договора. Причем в новой редакции речь идет о таких изменениях, в результате которых договоры перестают отвечать требованиям п. 16 ст. 255 НК РФ.

Еще  одно  новшество  касается  правил  налогового  учета  расходов  по  договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты в случаях смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица (абз. 6 п. 16 ст. 255 НК РФ). Взносы по таким договорам будут включаться в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год на каждого работника. Эта сумма рассчитывается как частное от деления общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, на количество застрахованных работников. Ранее в расходы было разрешено включать до 10 000 руб. взносов на каждого работника.

С 1 января 2008 г. первоначальная стоимость легковых автомобилей, в отношении которых используется понижающий коэффициент, увеличена до 600 000 руб., а пассажирских микроавтобусов  -  до  800  000  руб.  Такие  изменения  внесены  в  абз.  1  п.  9  ст.  259  НК  РФ.

Естественно, новые правила применяются к транспортным средствам, введенным в эксплуатацию после 31 декабря 2007 г. Внесение подобной поправки вызвано тем, что данный стоимостный критерий в Налоговом кодексе с 2002 г. не пересматривался.

Затраты  на  капитальные  вложения,  единовременно  включаемые  согласно п.  1.1 ст.  259

Кодекса в состав расходов (так называемая амортизационная премия), с 2008 г. всегда будут признаваться в качестве косвенных расходов. Соответствующие поправки Закон N 216-ФЗ внес в абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ. Отметим, что именно такой позиции Минфин России (например, Письмо от 28 сентября 2006 г. N 03-03-02/230) и ФНС России придерживались в своих разъяснениях. Поэтому данную поправку можно считать технической.

С 1 января 2008 г. в гл. 25 НК РФ введена новая ст. 268.1 о специальных правилах признания

доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса. Налогоплательщик,  покупающий  предприятие  как  имущественный  комплекс,  будет  учитывать доход или расход, возникший в результате такой сделки, для целей налогообложения прибыли. Причем расходом (доходом) будет признаваться положительная (отрицательная) разница между ценой приобретения предприятия по такой сделке и его чистыми активами (активы за вычетом обязательств).

Величина превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов в налоговом законодательстве квалифицируется как надбавка к цене, которую уплачивает покупатель в ожидании будущих экономических выгод. В обратной ситуации, когда чистые активы больше цены, полученная разница приравнивается к скидке с цены. Эта скидка предоставляется покупателю при отсутствии стабильных покупателей продаваемого предприятия, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта и т.д.

Стоимость чистых активов покупаемого предприятия для целей гл. 25 НК РФ будет определяться  на  основании  передаточного  акта.  Исключение  -  приобретение  предприятия  в порядке приватизации или по конкурсу. В этом случае вместо величины чистых активов используется оценочная (начальная) стоимость предприятия.

Надбавку,  уплачиваемую  покупателем  предприятия  как  имущественного  комплекса, предстоит учитывать в составе расходов равномерно в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на приобретенное предприятие.

Скидка, получаемая покупателем предприятия, признается доходом в том месяце, в котором право собственности на предприятие как имущественный комплекс зарегистрировано.

В п. 4 ст. 268.1 указано, как поступить продавцу, реализовавшему с убытком предприятие как

имущественный комплекс. Этот убыток признается расходом в порядке, установленном ст. 283 НК РФ. То есть налоговая база последующих налоговых периодов уменьшается на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы в течение 10 лет (п. 1 ст. 283 НК РФ). Введение в Налоговый кодекс ст. 268.1 вызвало необходимость внесения технической поправки в п. 1 ст. 283

НК РФ. Согласно новой редакции этого пункта, при определении текущей налоговой базы учитываются особенности, предусмотренные в ст. ст. 264.1, 268.1, 275.1, 280 и 304 Кодекса. В п. 5 ст. 268.1 уточнено, как покупатель рассчитывает стоимость активов и имущественных прав, поступивших  в  составе  купленного  предприятия.  Их  величина  для  целей  налогообложения прибыли определяется исходя из данных передаточного акта.

Закон N 216-ФЗ дополнил п. 2 ст. 292 НК РФ двумя абзацами. В результате скорректированы правила формирования резервов банков в налоговом учете. В частности, указано, куда направляется  сумма  резерва на  возможные потери по ссудам.  В следующем году указанный резерв будет использоваться банком при списании с баланса безнадежной задолженности по ссудам. В случае принятия банком решения о списании этой задолженности прекращается начисление процентов на нее. Конечно, если начисление процентов не прекращено ранее по договору. Порядок списания с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам утверждает Банк России.

В п. 4 ст. 324.1 подробно прописан порядок уточнения резерва предстоящих расходов на оплату отпусков работников. В налоговом учете резерв уточняется исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и отчислений  ЕСН.  Если  по  итогам  инвентаризации  уточненная  сумма  резерва  на  конец  года превысит фактический остаток неиспользованного резерва, сумма превышения будет включаться в состав расходов на оплату труда. Обратная ситуация: на последнее число налогового периода уточненный резерв меньше фактического остатка резерва. Тогда отрицательную разницу придется учитывать в составе внереализационных доходов.

 

Обособленные подразделения

 

Налогоплательщик, имеющий несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта  РФ,  вправе  выбрать  одно  обособленное  подразделение,  через  которое  он  будет

уплачивать налог на прибыль в бюджет данного субъекта РФ. Ранее в п. 2 ст. 288 НК РФ, предусматривающем такие правила, не был оговорен срок для подачи налогоплательщиками уведомлений  о  выборе  ответственного  подразделения.  С  2008  г.  указанное  уведомление предстоит  подавать  в  налоговые  органы  до  31  декабря  года,  предшествующего  налоговому периоду. Например, о решении уплачивать в 2009 г. налог на прибыль в бюджет субъекта РФ через ответственное подразделение следует уведомить все налоговые органы, в которых обособленные подразделения этого субъекта РФ состоят на учете, до 31 декабря 2008 г. Если организация решила перейти на новый порядок уплаты с 2008 г., целесообразно также до 31 декабря 2007 г. сообщить об этом в налоговые органы.

Если организация ранее уже уведомляла налоговые органы о переходе на новый порядок

уплаты налога, повторной подачи уведомления в следующем году не требуется (Письмо ФНС России от 12 декабря 2006 г. N 18-5-09/000462).

С 1 января 2008 г. ст. 311 НК РФ дополнена п. 4. Он касается российских организаций, имеющих обособленные подразделения за рубежом. С 2008 г. авансовые платежи и налог на прибыль   с  доходов   таких   подразделений   уплачиваются   по   месту   нахождения   головной организации.  В  тот  же  налоговый  орган  представляются  расчеты  по  налогу  на  прибыль  и налоговые декларации.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 |