Имя материала: Учетная политика организаций на 2008 год

Автор: О.А.Красноперова

Глава 6. учет процентов по займам

 

Порядок перевода долгосрочной задолженности в краткосрочную, состав и порядок списания затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов, включаются в приказ об учетной политике организации в обязательном порядке.

В ст. 269 НК РФ установлены специальные правила для отнесения процентов по займам на расходы при налогообложении прибыли. По ним проценты, выплачиваемые организацией по полученным займам, могут уменьшать налоговую базу по прибыли лишь с учетом условной величины - среднего уровня процентов. Рассчитывается этот средний уровень на основании процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях.

Таким образом, прежде чем включить в расходы проценты по займу, нужно определить, есть ли у организации долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях. Вместе с тем НК РФ не уточняет, что же следует понимать под выданными обязательствами. Очевидно, что к выданным займам надо относить займы, выданные именно налогоплательщику. Иначе нарушался

бы  принцип  сравнения  (и  сопоставимости):  проценты,  выплачиваемые  налогоплательщиком,

сравнивались бы с процентами, которые налогоплательщик получает.

Что касается включения в расчет займа, полученного от иностранной организации, то тут решающую роль играет валюта займа. Если валюта займа, полученного от иностранной организации, отличается от валюты займов, полученных от российских организаций, то в расчет среднего уровня процентов она не включается, поскольку тогда не выполняется одно из условий сопоставимости долговых обязательств, приведенное в ст. 269 НК РФ, - валюта займа должна быть одинаковой.

Для определения среднего уровня процентов налогоплательщик должен оценить все займы на предмет их сопоставимости. При этом надо учесть сумму, валюту, срок обеспечения. В учетной политике можно предусмотреть критерии распределения займов на такие категории. Например, чтобы условия по срокам были сопоставимыми, можно выделить обязательства, выданные на один месяц, от одного до трех месяцев, от трех до шести месяцев и т.д. Аналогично можно подойти и к критерию объема - установить, что максимальное отклонение сумм займов друг от друга не должно превышать, к примеру, 20 процентов <1>.

--------------------------------

<1> Учет, налоги, право. 2005. N 30. С. 6.

 

В качестве займа могут выступать не только денежные средства, но и любые другие вещи, определенные родовыми признаками (ст. 807 ГК РФ). Этим имуществом вполне могут быть и акции, поскольку они являются эмиссионными ценными бумагами, т.е. все акции одного вида в рамках одного выпуска обладают равными правами, имеют одинаковую номинальную стоимость. Следовательно, акции определяются родовыми признаками. Это условие, которое необходимо выполнить для передачи вещи по договору займа.

При получении акций заемщик сталкивается с проблемой установления цены, по которой

нужно  учитывать  поступившие  бумаги.  В  гл.  25  НК  РФ  отсутствует  порядок  учета  акций, полученных по договору займа. В то же время имущество, полученное по договору займа, не является доходом организации (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ), поэтому объекта налогового учета не возникает. В бухгалтерском учете правила определения цены полученных акций установлены в ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений".

Если договор предусматривает исполнение обязательств неденежными средствами, то первоначальная стоимость вложений, приобретенных по таким договорам, рассчитывается следующим  образом.  Она  равна  цене,  по  которой  в  сравнимых  обстоятельствах  организация обычно определяет стоимость аналогичных активов (п. 14 ПБУ 19/02). В дальнейшем на каждую отчетную дату эта цена корректируется (п. 20 ПБУ 19/02).

При отсутствии сравнимых обстоятельств акции должны быть отражены в бухгалтерском

учете по рыночной стоимости. Следовательно, в такой же сумме отражается задолженность заимодавцу.

Учет акций по цене, отличной от рыночной, может привести к целому ряду последствий. Предположим, заемщик оприходовал поступившие ценные бумаги по их номинальной стоимости. Тогда  информация  о  финансовом  положении  организации,  предоставляемая  пользователям, будет недостоверной. А это нарушение п. 6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации". В этом случае в результате переоценки акций по рыночной стоимости образуется прибыль. Разница в оценке финансовых вложений включается в состав операционных доходов (п. 20 ПБУ 19/02). Однако такая прибыль в итоге окажется мнимой, так как будет занижена сумма долга по займу.

Еще одна проблема может возникнуть при продаже организацией полученных по договору займа акций. Согласно ст. 807 ГК РФ по окончании договора займа имущество должно быть возвращено собственнику. Заемщику придется приобрести акции того же эмитента и того же выпуска. Их цена должна быть не ниже общей стоимости бумаг, указанной в договоре. Но купить акции "по дешевке" вряд ли удастся. Они вращаются на рынке ценных бумаг, поэтому приобрести их, скорее всего, можно только по рыночной стоимости. Таким образом, организация получит несуществующую прибыль. Убыток же при погашении займа будет вполне реальным.

Полученные по договору займа акции организация хранить не обязана. Их вполне можно реализовать. В этом случае доход от продажи будет определяться по ст. 280 НК РФ, т.е. при продаже акций доход от реализации уменьшается на цену их выбытия. Она будет складываться из их рыночной стоимости, определенной на дату принятия к учету, и затрат на реализацию (п. 2 ст.

280 НК РФ).

В связи с тем что в налоговом учете порядок определения стоимости акций, полученных в виде займа, не прописан, рыночную стоимость бумаг следует взять из данных бухгалтерского учета. В бухучете полученные по договору займа акции должны учитываться по рыночной стоимости.  Конечно,  при  условии,  что для  определения  цены  полученных  по  договору  займа ценных бумаг не было "сравнимых обстоятельств". В противном случае стоимость акций будет равна цене, по которой обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Затраты заемщик сможет учесть в целях налогообложения прибыли, поскольку для возврата займа он понесет реальные расходы, заново приобретая акции.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 |