Имя материала: Социальная экономика

Автор: Т. В. Юрьева

6.3. некоммерческая организация

 

Понятие некоммерческой организации. Некоммерческая организация — это юридическое лицо, не имеющее извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющее полученную прибыль между участниками организации.

В странах рыночной экономики некоммерческий сектор объединяет большинство школ, университетов, библиотек, многие медицинские, научные, информационные центры, театры, пенсионные фонды, адвокатские коллегии, средства массовой информации, спортивные клубы, ассоциации (предпринимателей, банкиров), торгово-промышленные палаты, фондовые биржи, кредитные союзы, товарищества собственников жилья и др.

Некоммерческие организации — это неотъемлемый элемент рыночного хозяйства, который играет существенную роль в социально-экономическом развитии ведущих рыночно ориентированных стран. Их функционирование способствует росту важнейших макроэкономических показателей, повышению качества жизни населения. Некоммерческие организации являются активными производителями и потребителями товаров и услуг, что усиливает предпринимательскую деятельность в целом, конкуренцию между разными секторами экономики.

По данным Госкомстата России, на 1 января 2000 года у нас насчитывалось уже более 485 тыс. некоммерческих организаций. Число их постоянно растет. На долю некоммерческих организаций приходится 15,6\% общего количества российских предприятий и организаций (см. диаграмму на с. 126). Это десятки тысяч рабочих мест, тысячи общественно полезных проектов, миллионы людей, получающих реальную поддержку.

Для России термин «некоммерческая организация» является относительно новым. В зарубежной англоязычной литературе такого рода организации именуются nonprofit organizations.

Впервые термин «некоммерческая организация» введен в нашей стране Основами гражданского законодательства СССР и республик от 31 мая 1991 года.

В последующий период эта категория получила дальнейшее развитие. В первой части Гражданского кодекса Российской Федерации, принятой Государственной Думой Федерального Собрания 21 октября 1994 года, дается достаточно подробное описание некоммерческой организации, особенностей ее образования и функционирования. Закон РФ «О некоммерческих организациях» (12.01.96. № 7—ФЗ) внес существенный вклад в понимание некоммерческих организаций.

Признаки некоммерческой организации. Некоммерческой организации присущи следующие признаки:

¨  наличие юридического лица;

¨  основная цель деятельности — не извлечение прибыли;

¨  возможная прибыль не может быть распределена между участниками некоммерческой организации.

Некоммерческой организацией признается только юридическое лицо. Некоммерческие организации создаются для реализации общественных интересов, интересов отдельных групп населения, а не для извлечения прибыли.

В зависимости от вида экономической деятельности некоммерческие организации могут создаваться и действовать в следующих целях:

¨  социальных;

¨  благотворительных;

¨ культурных;

¨ образовательных;

¨ научных;

¨ управленческих;

¨ охраны здоровья населения;

¨ развития физической культуры и спорта;

¨ удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей;

¨ защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов;

¨ оказания юридической помощи и др.

Некоммерческие организации не ставят главной своей целью извлечение прибыли. Однако законодательства многих стран, в том числе и нашей, допускают возможность получения прибыли некоммерческой организацией. Вместе с тем в рамках некоммерческого сектора распределение прибыли носит ограниченный характер.

Во-первых, некоммерческая организация может заниматься предпринимательством лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана.

Во-вторых, прибыль полностью направляется на обеспечение основной деятельности некоммерческой организации и не может быть распределена среди ее участников (не распространяется на потребительские кооперативы). Например, прибыль организаций здравоохранения используется на предоставление населению дополнительных видов медицинских услуг и увеличение объема услуг уже существующих. Прибыль научных организаций расходуется на осуществление новых проектов, приобретение нужного им для осуществления своих задач оборудования и сырья. Прибыль общественных организаций и объединений идет на расширение спектра услуг, предоставляемых их участникам, на совершенствование материальной базы и т. д.

Формы некоммерческих организаций. Некоммерческая организация может быть создана в различных организационно-правовых формах. Конкретный выбор формы зависит от целей, ради которых создается некоммерческая организация, ее отношений с учредителями, возможных источников финансирования и др. Наиболее распространенные на практике организационно-правовые формы некоммерческих организаций представлены на рисунке 6.4.

 

 

Рис. 6.4. Организационно-правовые формы некоммерческих организаций

 

Деятельность некоторых форм некоммерческих организаций, помимо ФЗ РФ «О некоммерческих организациях», регулируется также иными федеральными законами.

Общественная организация и религиозная организация (объединение) — добровольное объединение граждан, в установленном законом порядке объединившихся на основе общности их интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей.

Деятельность общественных объединений, созданных в виде общественной организации, общественного движения, общественного фонда, общественного учреждения, органа общественной самодеятельности, регулируется ФЗ РФ «Об общественных объединениях» (19.05.95. № 82—ФЗ). Указанный закон не распространяется на религиозные организации, а также коммерческие организации и создаваемые ими некоммерческие союзы (ассоциации).

Фонд — не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов и преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели.

Учреждение — некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая полностью или частично этим собственником. Форму учреждения имеют многие образовательные, медицинские, культурные, научные некоммерческие организации.

Некоммерческое партнерство — основанная на членстве некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами для содействия ее членам в осуществлении деятельности, направленной на достижение некоммерческих целей. Эта форма некоммерческой организации наиболее эффективна для фондовых бирж, арбитражных и адвокатских коллегий, третейских судов и т. д.

Автономная некоммерческая организация — не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов в целях предоставления услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта и иных услуг.

Потребительский кооператив (артель) — добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

Деятельность потребительских кооперативов определяется Законом РФ «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» (19.06.92. № 3085-1). В этом законе определены и закреплены правовые, экономические и социальные основы деятельности потребительской кооперации, установлены принципы ее взаимоотношений с государством, защиты интересов пайщиков и обслуживаемого населения. ФЗ РФ «О некоммерческих организациях» не распространяется на деятельность потребительских кооперативов. Это связано с тем, что потребительскому кооперативу разрешено распределять прибыль между участниками, что существенно отличает его от иных форм некоммерческих организаций.

Объединение юридических лиц (ассоциация, союз) — это членская организация, объединяющая любые как коммерческие, некоммерческие, так и государственные организации в некоммерческих целях.

За последние годы в России образовано значительное количество объединений юридических лиц. Главной целью их создания в основном является отстаивание профессиональных, имущественных интересов юридических лиц.

Государственная корпорация — не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная Российской Федерацией на основе имущественного взноса и созданная для осуществления социальных, управленческих или иных общественно полезных функций.

Товарищество собственников жилья —• некоммерческая организация, форма объединения домовладельцев для совместного управления и обеспечения эксплуатации комплекса недвижимого имущества в кондоминиуме, владения, пользования и в установленных законодательством пределах распоряжения общим имуществом. В России товарищества собственников жилья действуют на основе Федерального закона «О товариществах собственников жилья» (15.06.96. №72). Данная форма некоммерческой организации используется для управления в кондоминиумах, жилищных кооперативах, жилищно-строительных кооперативах и др.

Садоводческое, огородническое и дачное некоммерческое товарищество — некоммерческая организация, учрежденная гражданами на добровольных началах для содействия ее членам в решении общих социально-хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства. Создание и функционирование данной формы некоммерческой организации в России осуществляется на основе Федерального закона «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан» (15.04.98. № 66).

Анализ статистических данных, публикуемых Госкомстатом РФ, показывает, что численность некоммерческих организаций в нашей стране постоянно растет. Только в период с 1 января 1996 по 1 января 2000 года число некоммерческих организаций в России увеличилось в 1,4 раза (табл. 6.1). Эти данные свидетельствуют, что значительная часть российских некоммерческих организаций представлена общественными и религиозными организациями, муниципальными учреждениями.

Деятельность некоммерческой организации. Деятельность некоммерческой организации включает два уровня: основная и предпринимательская деятельность.

Основная деятельность некоммерческой организации — это деятельность, соответствующая целям, ради которых эта организация создана и которая предусмотрена ее учредительными документами. Именно эта деятельность некоммерческой организации поддерживается и стимулируется государством (предоставление льгот при уплате налогов, заказов и др.). Некоммерческие организации получают такого рода льготы от государства в обмен на обязательства первых осуществлять основную деятельность, которая сводится в большинстве случаев к реализации важнейших социальных программ. Основная деятельность некоммерческой организации не должна приносить прибыль.

В странах рыночной экономики некоммерческим организациям, помимо основной деятельности, разрешается заниматься и предпринимательской деятельностью. Посредством последней некоммерческие организации получают возможность заработать дополнительные денежные средства, которые в данный момент не могут быть предоставлены учредителями, участниками организации. Однако надо учесть, что некоммерческие организации создаются и функционируют не для ведения предпринимательской деятельности, а ради выполнения ими основной деятельности, которая отражена в их учредительных документах.

 

Таблица 6.1

Распределение некоммерческих организаций, учтенных в ЕГРПО по организационно-правовым формам

 

 

 

 

Число некоммерческих

В процентах

организаций на 1 января

к итогу

1996

2000

1996

2000

Некоммерческие организации — всего,

в том числе:

 

341929

 

 

485584

 

 

100,0

 

 

100,0

 

государственные учреждения

82405

 

67912

 

24,1

 

14,0

 

муниципальные учреждения

109075 

143388 

31,9 

29,5 

общественные и религиозные организации, их учреждения

85824

 

144019

 

25,1 

 

29,7  

потребительские  общества, их союзы,  учреждения потребительской кооперации

51631

 

74445

 

 

15,1

 

15,3

 

фонды

4103

17010

1,2

3,5

другие некоммерческие организации  (ассоциации, союзы, товарищества собственников жилья, не-

коммерческие партнерства, автономные некоммерческие организации)

8891

 

38810

 

2,6

 

8,0

 

 

Главная задача заключается в том, чтобы некоммерческая организация, занимаясь предпринимательской деятельностью, не отклонялась от выполнения основной деятельности, направляла возможную прибыль на выполнение уставных целей.

Следующие виды предпринимательской деятельности признаются соответствующими целям, ради которых создана некоммерческая организация:

¨  приносящее прибыль производство товаров, работ и услуг, которое отвечает целям создания организации;

¨ приобретение и реализация ценных бумаг;

¨ реализация имущественных и неимущественных прав;

¨ участие в хозяйственных обществах и товариществах на вере в качестве вкладчика.

Некоммерческая организация осуществляет отдельный учет доходов и расходов по предпринимательской деятельности.

Доход некоммерческой организации и его структура. Некоммерческая организация для ведения своей деятельности должна иметь определенный доход. К основным источникам формирования дохода некоммерческой организации относятся:

¨  регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников);

¨  добровольные имущественные взносы и пожертвования;

¨ ассигнования из государственного бюджета;

¨ выручка от реализации товаров, работ, услуг;

¨  дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;

¨ доходы, получаемые от собственности;

¨ другие, не запрещенные законом поступления.

Под регулярными поступлениями от учредителей (участников) понимаются вступительные и членские взносы в тех некоммерческих организациях, правовые формы которых предусматривают членство (общественное объединение, ассоциация и др.). По данным Госкомстата РФ, на долю вступительных взносов в 1998 году приходилось 3\% всех поступлений общественных организаций (объединений). Соответственно доля членских взносов составила 38\% всех поступлений общественных организаций (объединений). Кроме того, к регулярным поступлениям можно отнести средства, перечисляемые учреждениям их собственниками, если это делается регулярно.

В российской практике не существует нормативных документов, определяющих механизм поступления регулярных взносов и перечислений. Их размер и порядок поступления регулируется учредительными документами или решением органов управления либо в соответствии с решениями собственника. Особый порядок поступлений регулярных взносов и перечислений предусматривается для бюджетных учреждений. В России он определяется Бюджетным кодексом РФ (31.07.98. № 145—РФ).

К единовременным поступлениям относятся взносы в уставный капитал некоммерческих организаций. Некоммерческие организации не обязаны формировать уставный капитал. Вместе с тем регистрирующие органы при создании некоторых форм некоммерческих организаций могут потребовать внесения уставного капитала в размере не менее 100 минимальных заработных плат. В этом случае формируется уставный капитал в порядке, предусмотренном Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Порядок отражения в учете вкладов учредителей в уставный капитал соответствует общепринятой методике. К единовременным поступлениям относятся и имущественные взносы учредителей фондов и автономных некоммерческих организаций, размер которых и порядок внесения определяют сами учредители.

Под добровольными имущественными взносами понимаются любые пожертвования граждан и юридических лиц. Эти средства могут поступать в некоммерческую организацию как в натуральной, так и в денежной форме. Доказательством поступления тех или иных средств (имущества) в собственность некоммерческой организации являются платежные поручения, приходно-расходные кассовые ордера или акт сдачи-приемки имущества.

Пожертвования носят исключительно целевой характер: они предназначены для выполнения конкретных программ, мероприятий или для ведения основной деятельности в целом. К добровольным имущественным взносам и пожертвованиям относятся также спонсорские средства, которые представляют особую форму оплаты рекламной деятельности [ст. 19 Федерального закона «О рекламе» (18.07.95. № 108)].

Добровольные пожертвования физических и юридических лиц не следует рассматривать только как воплощение бескорыстия. Это во многом типичная экономическая сделка. В обмен на ссужаемый капитал жертвователи получают прямые и косвенные выгоды. Прямые — льготное налогообложение, доступ к современной научно-технической, экономической и иным видам информации; использование труда высококвалифицированных специалистов; возможность проведения рекламы; признание общественности и пр. Косвенные выгоды заключаются в повышении образовательного, научного, духовного потенциала общества, улучшения здоровья населения и пр., что в целом способствует улучшению условий функционирования бизнеса.

В свою очередь некоммерческие организации получают необходимые для выполнения основной деятельности материальные и финансовые ресурсы, возможность использовать современные виды оборудования, сырья, связи, повышать квалификацию работников и пр. Использование средств жертвователей дает возможность некоммерческим организациям успешно решать проблему реализации товаров и услуг с достаточно высокими издержками производства, что способствует укреплению их позиций по сравнению с коммерческими организациями. Однако, несмотря на взаимовыгодность данной сделки, некоммерческие организации в определенной мере лишаются самостоятельности. Это отражается на выборе стратегии развития организаций, формировании и расходовании бюджета, подборе кадров и пр.

Особого внимания заслуживает такой источник поступления, который именуется грантом. В настоящее время в российском законодательстве понятие «грант» трактуется неоднозначно в зависимости от вида гранта: Президента Российской Федерации, государственный, благотворительный и т. д. В одном случае под грантом понимаются средства, предоставляемые предприятиям, организациям и физическим лицам для выполнения конкретных программ. В другом случае под грантом подразумеваются лишь средства, поступающие от иностранных благотворительных организаций для реализации целевых мероприятий.

В мировой практике под грантом, как правило, понимаются целевые средства, предоставляемые на безвозвратной, бесприбыльной основе.

Гранты позволяют колледжам, вузам, научным институтам, культурным центрам, библиотекам и т. п. осуществлять новые образовательные и научные проекты, приобретать современное оборудование, книги, повышать уровень профессиональной квалификации сотрудников, издавать учебники и др.

В целом же российским некоммерческим организациям пока не приходится существенно рассчитывать на такой источник финансирования, как добровольные взносы. Например, в деятельности общественных организаций (объединений) этот источник финансирования, по данным Госкомстата РФ, в 1998 году составил около 8\% от общей суммы поступлений.

Существует несколько способов поступления средств государственного бюджета в некоммерческие организации. К ним относятся:

¨  государственный или муниципальный контракт;

¨  предоставление субвенций и субсидий, в том числе на выделение грантов и материальной поддержки.

Получение средств из государственного бюджета посредством государственного или муниципального контракта предусматривает участие некоммерческих организаций в выполнении программ, удовлетворяющих государственные и муниципальные нужды. Например, некоммерческие организации могут заключить контракт с местными органами государственной власти на оказание услуг определенным категориям населения: престарелым, инвалидам, семьям с детьми и др. Получение государственного и муниципального контракта некоммерческими организациями возможно только на конкурсной основе.

Государство также имеет право предоставить некоммерческим организациям субсидии и субвенции, в том числе на выделение государственных грантов. Субсидии предоставляются некоммерческой организации на условиях долевого финансирования целевых расходов. Как правило, субсидии, получаемые некоммерческой организацией, направляются на частичное покрытие определенных видов расходов, связанных с осуществлением основной деятельности (коммунальные расходы и др.). Получение такого рода средств из государственного бюджета часто связано с определенными требованиями. Например, молодежные и детские объединения в России могут получить государственные субсидии при условии их включения в Федеральный реестр молодежных и детских объединений, пользующихся государственной поддержкой, а также с учетом итогов их деятельности в предыдущем году и приоритетности планируемых для реализации проектов (программ). Государственные субсидии молодежным и детским объединениям предоставляются один раз в год в объеме, пропорциональном числу членов объединения.

Средства из государственного бюджета в виде субвенции могут быть предоставлены некоммерческой организации на осуществление определенных целевых расходов. Эти средства поступают в некоммерческую организацию на безвозмездной и безвозвратной основе. В частности, некоммерческая организация может получить бюджетные средства в виде субвенции на финансирование расходов, связанных с ее участием в выполнении государственной целевой программы, финансирование которой предусмотрено соответствующим бюджетом.

Мировой опыт показывает, что ассигнования из государственного бюджета, поступающие некоммерческим организациям, должны носить целевой характер. Посредством такого рода финансирования государство привлекает некоммерческие организации к реализации федеральных, региональных и местных социально-экономических программ.

Под выручкой от реализации товаров, работ, услуг некоммерческой организации понимается выручка от основной деятельности, а также выручка от предпринимательской деятельности (доходы от реализации производимой продукции, работ, услуг, торговли покупными товарами и оборудованием, посреднической деятельности). Доход от производства и реализации товаров, работ, услуг занимает значительное место в составе доходов некоммерческой организации.

Некоммерческие организации используют такой источник дохода, как дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам. В России развитие этого источника формирования дохода некоммерческой организации сдерживается ограниченностью финансовых ресурсов последних, кризисным состоянием отечественного фондового рынка.

К доходам, получаемым от собственности некоммерческой организации, можно отнести доходы от сдачи в аренду имущества (помещений, оборудования, земельных участков, специалистов). Для многих некоммерческих организаций возможно получение дохода от объектов интеллектуальной собственности (патенты, авторские права, компьютерные программы, символика и др.). За рубежом многие некоммерческие организации (спортивные, культурные, образовательные) имеют доход от выпуска и реализации товаров с принадлежащей им символикой. У нас этот источник дохода используется недостаточно.

Определенный вклад в развитие некоммерческих организаций вносит труд добровольцев (волонтеров). Они работают по собственной инициативе, безвозмездно, т. е. без соответствующей денежной компенсации.

Среди иных источников доходов некоммерческих организаций могут быть поступления от деятельности по привлечению ресурсов в результате проведения лотерей, аукционов, массовых зрелищных мероприятий (балов, концертов, спортивных соревнований и др.).

Структура доходов некоммерческой организации зависит от организационно-правовой формы, вида собственности, осуществления предпринимательской деятельности, характера предоставляемых товаров и услуг и др.

Доход некоммерческой организации в зависимости от источника поступлений средств можно разделить на целевые поступления и доход от предпринимательской деятельности (рис. 6.6).

 

 

Рис. 6.6. Структура дохода некоммерческой организации

 

Целевые средства — средства в денежной и натуральной форме, поступающие в некоммерческую организацию для выполнения основной (уставной) деятельности.

Доходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, формируются за счет получения средств от производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, реализации продукции, приобретения и реализации долей, паев, имущественных и неимущественных прав, участия в хозяйственных обществах, а также доходов от внереализационных операций.

Ведение предпринимательской деятельности приравнивает некоммерческие организации к коммерческим организациям, деятельность которых регулируется соответствующим законодательством.

Определенное представление о структуре доходов российских некоммерческих организаций дают сведения Госкомстата РФ, приведенные в таблице 6.2.

Таблица 6.2

Структура доходов российских общественных организаций

(объединений) за 1998 год

 

Наименование показателя

Фактически (тыс. рублей)

В процентах к итогу

Поступило средств — всего, в том числе:

7198706

100,0

вступительные взносы

212983

3,0

членские взносы

2727174

38,0

добровольные взносы

569105

8,0

доходы от деятельности организаций (объединений)

2029446

28,0

прочее

1659998

23,0

 

Виды расходов некоммерческой организации. Функционирование некоммерческой организации связано с осуществлением определенных расходов. Их можно разделить на несколько видов в соответствии с функциональным назначением (рис. 6.7).

 

 

Рис. 6.7. Структура расходов некоммерческой организации

 

К расходам на содержание некоммерческой организации относятся расходы, связанные с командировками и служебными поездками, заработная плата административно-управленческого персонала, канцелярские и хозяйственные расходы, расходы на приобретение оборудования и инвентаря, капитальный и текущий ремонт, арендная плата, оплата за телефон, почтово-телеграфные и представительские расходы, расходы на проведение обязательного аудита, амортизационные отчисления, оплата коммунальных услуг, расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами, расходы, связанные с публикацией отчета о деятельности некоммерческой организации, прочие расходы. Российские общественные организации в 1998 году использовали на содержание аппарата управления около 58\% всех израсходованных средств (табл. 6.3).

Расходы на выполнение программ, мероприятий, связанных с уставной деятельностью, включают затраты на выполнение конкретных программ, на которые выделены целевые средства. Эти программы, мероприятия должны быть связаны с основной деятельностью некоммерческой организации. Распределение этой группы расходов зависит от вида выполняемой программы, мероприятия (конференция, издание книги, радиопередача) (табл. 6.3).

Таблица 6.3

Целевое использование полученных средств российскими

 общественными организациями (объединениями) за 1998 год

 

Наименование показателя

Фактически (тыс. рублей)

В процентах к итогу

 

Использовано средств — всего, в том числе:

6716224

100

 

расходы на целевые мероприятия, в том числе:

1760909

26,2

 

социальную и благотворительную помощь

744075

11,0

проведение конференций, совещаний, семинаров и т. д.

246582

3,7

иные мероприятия

770252

11,5

Расходы на содержание аппарата управления, в том числе:

3900963

57,9

расходы, связанные с оплатой труда (включая начисления)

2301396

34,2

выплаты, не связанные с оплатой труда

124180

1,8

расходы на командировки

119289

1,9

содержание помещений, зданий, автомобильного транспорта и иного имущества (кроме ремонта)

576418

8,5

ремонт основных средств и иного имущества

86126

1,2

прочие

693554

10,3

Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества

269688

4,2

Прочие

784664

11,7

 

Состав затрат, связанных с предпринимательской деятельностью и включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), регулируется постановлением Правительства Российской Федерации «Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (05.08.92. № 552).

В российском з

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 | 48 | 49 | 50 | 51 | 52 | 53 | 54 | 55 | 56 | 57 | 58 | 59 | 60 | 61 | 62 | 63 | 64 | 65 | 66 | 67 | 68 | 69 | 70 | 71 | 72 | 73 | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 | 79 | 80 | 81 | 82 | 83 | 84 | 85 | 86 | 87 | 88 | 89 | 90 | 91 | 92 | 93 | 94 | 95 | 96 | 97 | 98 |