Имя материала: Государственные и муниципальные финансы

Автор: Голосов О. В.

2. принципы, виды, формы и методы финансового контроля

Концепция финансового контроля в нашей стране базируется на его международно признанных целях, сформулированных вЛимской декларации. Сучетом национальных традиций, действующего законодательства и реальных общественных потребностей они конкретизированы в Указе Президента Российской Федерации «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации» от 25 июля 1996 г. № 1095. Этим указом установлено, что в Российской Федерации государственный финансовый контроль должен обеспечивать контроль за исполнением федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего и внешнего долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

На основании указанных макроэкономических целей сформулируем следующие основные задачи государственного финансового контроля:

проверка правильности составления и использования государственного бюджета на всех уровнях бюджетирования;

проверка имущественного состояния и эффективности использования государственных ресурсов предприятий и организаций;

соблюдение действующего законодательства в области налогообложения, тарифной и валютно-денежной политики;

соблюдение норм и правил ведения бухгалтерского учета, предоставления бухгалтерской и статистической отчетности;

выявление резервов роста финансовых ресурсов государства.

Приведенный круг задач не является исчерпывающим, но претерпевает постоянные изменения с учетом изменений в финансовой системе, законодательстве и содержании общественных потребностей. Он варьируется также в зависимости от уровня контроля, полномочий субъектов контроля и его функционального назначения.

Вместе с тем независимо от конкретики решаемых задач содержание государственного финансового контроля определяют его общие принципы: всеобщность, эффективность, законность, справедливость, независимость, публичность. Рассмотрим подробнее суть этих принципов.

Всеобщность выражается в полном учете движения всех ресурсов и финансовых потоков, создающих представление о наличии сплошного контроля государственных финансов. Держать под контролем все каналы возможной утечки ресурсов каждого контролируемого объекта весьма дорого и нецелесообразно. Поэтому принцип всеобщности предполагает выявление ключевых точек контроля, наблюдение за которыми позволило бы отслеживать состояние и поведение объекта в целом, обнаружение центров финансового учета и создание по каждому из них базы данных текущих доходов и расходов.

Отсюда вытекает механизм осуществления принципа эффективности контроля. Эффективность контроля с критериальных позиций трактуется двояко: как эффективность использования бюджетных средств, обеспечиваемая мерами финансового контроля, и как эффективность самого процесса контроля. В первом случае она выражается совокупностью показателей социально-экономической динамики, во втором - соотношением затрат на проведение контроля с доходами государственного бюджета, выявленными в результате проверок. Принцип эффективности реализуется путем мониторинга ключевых точек объектов, диагностики состояния объектов и выявления допущенных нарушений финансовой дисциплины.

Принцип законности состоит в оценке деятельности объекта контроля с позиций гражданского и финансового права. Действия контрольных органов исключительно в рамках законности создают у проверяемых структур впечатление справедливости результатов их оценки. Нарушение принципа законности и обусловленного им принципа справедливости способствует расширению масштаба криминализации экономики и снижению эффективности контроля.

Критериальной основой принципа законности является целевое использование государственных финансовых ресурсов. При определении критерия «целевое использование ресурсов» исходят из официально зафиксированной характеристики их нецелевого использования. Согласно письму Минфина РФ от 16апреля 1996 г. № 3-А2-02 «О нецелевом использовании средств, выделенных из Федерального бюджета», под использованием не по целевому назначению (нецелевым использованием) средств, выделенных из федерального бюджета, следует понимать такое их использование, которое не приводит к результатам, предусмотренным при их предоставлении, или приводит к этим результатам, но сопровождается неправомерными действиями, примерными действиями или событиями, неправомерность которых закрепляется в правовых актах, заключаемых договорах или решениях полномочных органов, определяющих целевой характер выделяемых из бюджета средств.

Принцип независимости финансового контроля, важность которого особо подчеркивалась вышеупомянутой Лимской декларацией руководящих принципов контроля, заключается в постулате необходимости функциональной и организационной независимости контрольных органов для выполнения возможных на них задач. Этот принципраспространяетсянаюридическуюифинансо-вую независимость контрольного органа, а также независимость его членов от влияния проверяемых организаций. Независимость контрольного органа и его членов должна быть гарантирована законом, регламентирующим условия обеспечения хозяйственной автономии субъекта контроля от проверяемых структур и административной независимости ревизоров.

Принцип публичности финансового контроля предусматривает открытость его результатов, за исключением сведений, содержащих государственную или коммерческую тайну, не только для контролируемых объектов и вышестоящих организаций, но и для широкой общественности. В этом заключается демократизм финансового контроля, условие его объективности и эффективности.

В российской практике финансовый контроль по типу контрольных органов традиционно разделяется на государственный и негосударственный, а последний на внутрихозяйственный, осуществляемый собственными силами предприятия, и независимый, выполняемый на договорных началах аудиторской фирмой.

Государственный финансовый контроль может осуществляться от имени законодательных органов (представительной власти), исполнительных органов (административный контроль), судебных органов, а также министерств и ведомств в пределах состава их полномочий (например, Министерства финансов Российской Федерации, отраслевых министерств в отношении подведомственных им организаций). Приоритет в области бюджетно-финансового контроля, согласно отечественному законодательству, отдается органам представительной власти. Функции и полномочия основных органов финансового контроля России будут рассмотрены в следующем параграфе данной главы.

Исходя из временных параметров, финансовый контроль классифицируется на предварительный, текущий и последующий.

Предварительный контроль — наиболее рационатьный способ воздействия на объект управления, так как он носит предупреждающий характер и позволяет предотвратить возможные нарушения финансового законодательства и выявить дополнительные ресурсы на стадии планирования. Он особенно важен при введении в действие новых нормативно-распорядительных документов по регулированию финансовой деятельности контролируемых структур.

Масштабы его использования лимитируются главным образом ограниченностью финансовых и трудовых возможностей контрольных органов, а также юридической необоснованностью их

.15 - 24К[

 

чрезмерного вмешательства в хозяйственную самостоятельность предприятий.

Текущий контроль, называемый также оперативным контролем, проводится в процессе осуществления хозяйственных и финансовых операций. Он базируется на данных первичного учета, результатах инвентаризаций и визуальных наблюдений. Преобладающая сфера его применения - внутрихозяйственный контроль. Текущий, как и предварительный, контроль обычно не носит репрессивного характера, а способствует предотвращению правонарушений.

Последующий контроль выражается в углубленном изучении результатов финансовой деятельности объекта за определенный период с использованием отчетной, планово-учетной документации и других источников информации. Он позволяет обнаружить недостатки предварительного и текущего контроля и дает основания для принятия радикальных решений, в том числе репрессивного характера. По его результатам корректируется стратегия развития контролируемого объекта.

Исходя из глубины контроля, с учетом стоящих перед ним задач различают проверку и обследование. Проверка предполагает более глубокий контроль, чем обследование, которое рассматривается в качестве основной формы предварительного контроля.

Обследование состоит в проведении экспресс-анализа финансового и имущественного состояния контролируемого объекта. Если в процессе оперативной диагностики его финансово-хозяйственной деятельности обнаруживаются факты нарушения, то в соответствии с заключением по результатам обследования назначается тематическая, счетная, счетно-аналитическая или комплексная проверка.

Тематическая проверка проводится по ограниченному кругу вопросов или одной теме с использованием необходимых для этого источников информации с помощью приемов фактического и документального контроля. Например, таким образом контролируется правильность налоговых платежей, перечислений средств во внебюджетные фонды и т.п.

Основной формой финансового контроля является комплексная проверка, или ревизия. Она характеризуется взаимосвязанным изучением деятельности проверяемой организации с участием соответствующих специалистов. При ревизии проверяются первичные документы, учетные регистры, бухгалтерская и статистическая отчетность, фактическое наличие денежных средств и товарно-материальных ценностей. По результатам ревизии составляется акт, имеющий юридическую силу источника доказательств в следственной и судебной практике.

Обычно ревизия проводится в три стадии; организационную, исследовательскую, обобщения и реализации результатов.

Организационная стадия включает выбор объекта ревизии и ее организаии он но- методическую подготовку. На этой стадии формируется бригада специалистов; издается приказ руководителя контрольного органа о проведении ревизии; до выезда на объект изучаются плановая и отчетная документация о деятельности ревизуемой организации, акты предыдущих ревизий, документы тематических проверок и обследований; разрабатываются программа ревизии и план-график ее проведения.

Исследовательская стадия осуществляется непосредственно на ревизуемом объекте с соблюдением принципа внезапности проверки. На этой стадии выполняются контрольно-ревизионные процедуры в соответствии с программой и планам и-графика-ми ревизии, рабочими планами ревизоров.

Стадия обобщения и реализации результатов ревизии включает систематизацию выявленных недостатков, документальное обоснование выводов ревизоров, составление аналитических таблиц, обобщение и изложение в акте результатов ревизии. В заключение проводится обсуждение этих результатов с руководством проверяемого объекта, что оформляется соответствующим протоколом.

Промежуточное положение между тематической и комплексной проверками занимают счетная и счетно-аналитическая проверки, причем счетная проверка рассматривается как модернизированный вариант тематической, а счетно-аналитическая — как модификация комплексной.

Счетная проверка представляет собой совокупность специальных приемов контроля достоверности бухгалтерских отчетов и балансов. При ее проведении проверяют согласованность контролируемых показателей в различных формах отчетности, соответствие отчетных показателей записям в регистрах бухгалтерского учета и обоснованность учетных записей поданным первичных документов. Счетную проверку широко практикуют органы, контролирующие правильность платежей в бюджет и внебюджетные фонд, статистические и банковские органы, службы ведомственного контроля вышестоящих органов управления.

Счетно-аналитическая проверка в литературе рассматривается как специфическая форма контрольной деятельности контрольно-счетных палат. Она сочетает проведение документального контроля по данным бухгалтерского учета и отчетности с исследованием аналитических показателей производственно-хозяйственной деятельности, влияющих на ее финансовые результаты. Итоги счетно-аналитических проверок оформляются актами, имеющими такую же юридическую силу, как и акт, составленный по результатам ревизии.

Приемы финансового контроля классифицируются в зависимости от целей проверки, преимущественного характера востребованной информации и способов ее обработки. Они основаны на традиционных подходах, известных из курсов по анализу хозяйственной деятельности, финансовому анализу и аудиту.

Система органов государственного финансового контроля и оценка его эффективности

В России действует многоуровневая и многозвенная система государственного финансового контроля. На федеральном уровне его осуществляют Главное контрольное управление Президента РФ, Счетная палата РФ, Контрольно-ревизионное управление (КРУ) и Е1авное управление Федерального казначейства Минфина России, Центральный банк России, Министерство РФ по налогам и сборам, Государственный таможенный комитет РФ, Федеральная служба налоговой полиции РФ, Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования. Кроме того, внутриведомственный контроль выполняют контрольно-ревизионные службы соответствующих министерств и ведомств.

На уровне субъекта РФ полномочия финансового контроля возложены на счетную (контрольно-счетную) палату, финансовый орган и казначейство субъекта РФ, а также на территориальные органы федеральных министерств и ведомств: управление Федерального казначейства, КРУ, управление МНС России, региональные таможенные управления, отраслевые органы управления — главные распорядители и распорядители средств бюджета субъекта РФ, территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

На муниципальном уровне финансовый контроль поручен счетной палате муниципального образования, финансовому управлению (отделу) и казначейству администрации муниципального образования, отраслевым органам управления — распорядителям средств местного бюджета, местным отделениям территориальных органов, федеральных министерств и ведомств, местным отделениям территориальных органов, внебюджетных фондов.

Большинство перечисленных контрольных фондов осуществляют тематические проверки и обследования в пределах их полномочий. Однако многообразие контролируемых инстанций и несогласованность в их действиях создают значительные помехи в работе проверяемых предприятий и организаций. Это не только не приводит к росту эффективности контроля, но и снижает его дисциплинирующее воздействие и побуждает хозяйственные структуры изобретать способы противодействия работе сменяющих друг друга ревизоров.

Главной задачей совершенствования действующей системы государственного финансового контроля в России, по мнению многих специалистов, является выработка согласованной концепции координации всех контрольных органов. На ее основе должен ежегодно составляться единый план мероприятий общегосударственного финансового контроля в Российской Федерации, законодательно утверждаемый на всех уровнях государственной власти и местного самоуправления1.

Организационно-методическим центром этой скоординированной системы должна стать Счетная палата Российской Федерации. Ее статус, задачи и функции регламентированы Федеральным законом «О Счетной палате Российской Федерации» от ] 4 января 1995 г. № 4-ФЗ. Этим законом за Счетной палатой закреплена организационная и функциональная независимость в рамках определенных ей задач.

Задачами Счетной палаты являются:

организация и осуществление контроля за своевременным исполнением доходных и расходных статей федерального бюдже-

См.: Система государственного финансового контроля: организационно-управленческий аспект (к программе научного исследования) // Доклад на заседании «круглого стола» 26 декабря 2001 г. М, 2001. С. 32.

та и бюджетов федеральных внебюджетных фондов по объемам, структуре и целевому назначению;

определение эффективности и целесообразности расходов государственных средств и использования федеральной собственности;

оценка обоснованности доходных и расходных статей федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фон-лов;

финансовая экспертиза проектов федеральных законов, а также нормативных правовых актов федеральных органов государственной власти, предусматривающих расходы, покрываемые за счет средств федерального бюджета, или влияющих на формирование и исполнение федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов;

анализ выявленных отклонений от установленных показателей федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов и подготовка предложений по их устранению, атакже по совершенствованию бюджетного процесса в целом;

контроль за законностью и своевременностью движения средств федерального бюджета и средств федеральных внебюджетных фондов в Центральном банке России, уполномоченных банках и иных финансово-кредитных учреждениях Российской Федерации;

регулярное представление Совету Федерации и Государственной Думе информации о ходе исполнения федерального бюджета и результатах проводимых контрольных мероприятий.

В процессе осуществления этих задач Счетная палата проводит контрольно-ревизионную, экспортно-аналитическую, информационную работу, обеспечивая единую систему контроля за исполнением федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов. Аналогичную деятельность выполняют на своем уровне счетные палаты субъектов РФ и муниципальных образований. Следовательно, вся вертикально структурированная система счетных палат сосредоточена главным образом на обеспечении бюджетного процесса, что не охватывает полного спектра задач государственного финансового контроля. Кроме того, уровневая специализация счетных палат препятствует отслеживанию движения встречных денежных потоков между территориями и федеральным Центром.

Главное контрольное управление Президента РФ и соответствующие ему службы глав администраций субъектов РФ и муниципальных образований более универсальны в тематике контрольной деятельности. Полномочия ГкКУ Президента РФ, регламентируемые Указом Президента РФ от !6 марта 1996 г. № 383, позволяют ему привлекать к проверкам представителей правоохранительных и специальных органов контроля, обобщать практику изменения законодательства РФ в сфере контрольной деятельности, вносить предложения по его совершенствованию.

Контрольные полномочия ГКУ Президента РФ распространяются на все государственные, в том числе муниципальные органы управления и все предприятия (организации), включая федеральные учреждения, вплоть до предприятий местного самоуправления, независимо от форм собственности и месторасположения, если они используют средства федерального бюджета или федеральную собственность. Это дает возможность всесторонне охватить весь бюджетный процесс, проконтролировать по вертикали движение денежных средств и материальных ресурсов, вплоть до первичных пользователей.

Сходными полномочиями наделены контрольные службы глав администраций субъектов РФ и муниципалитетов. Однако эти службы, как и ГКУ Президента РФ, более зависимы, чем счетные палаты, от органов административного руководства и основательно загружены выполнением их оперативных заданий.

Важным органом финансового контроля является Главное управление Федерального казначейства Минфина РФ, создано в декабре 1992 г. как единая централизованная система на местах, вплоть до городов и районов. Согласно Бюджетному кодексу Российской Федерации, Федеральное казначейство осуществляет предварительный и текущий контроль за ведением операций с бюджетными средствами главных распорядителей, распорядителей и получателей этих средств, кредитных организаций и других участников бюджетного процесса, взаимодействует со структурами исполнительной власти в процессе указанного контроля и координирует их деятельность. Этот орган имеет право проверять документы предприятий любых форм собственности, штрафовать, приостанавливать операции по счетам предприятий, использующих средства федерального бюджета не по целевому назначению.

К системе финансового контроля относится Центральный банк РФ. Он призван проводить текущий контроль кредитных организаций и их филиалов, последующий контроль, анализ и прогнозирование состояния экономики Российской Федерации в целом и по регионам, прежде всего денежно-кредитных, валютно-финан-совых и ценовых отношений. Центральный банк устанавливает правила проведения банковских операций, бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы и осуществляет надзор за их соблюдением. В его задачи входит также валютный контроль, включая операции по покупке и продаже иностранной валюты. Поскольку Центральный банк является не только контролирующей инстанцией, но и фактическим организатором расчетного процесса, эффективность его надзорной деятельности недостаточно высока по той же причине, которая отмечалась в отношении контрольных органов Минфина РФ.

Наряду с общегосударственными контрольными органами в стране действует ряд специализированных служб финансового контроля, выполняющих тематические проверки по профилю их вышестоящих организаций. К ним относятся: государственная налоговая служба, таможня, Росстрахнадзор, государственные внебюджетные фонды, органы внутриведомственного контроля. Их деятельность регламентируется соответствующими законодательными нормами и инструкциями вышестоящих организаций.

Как отмечалось ранее в данной главе, функционирование системы государственного финансового контроля в целом и всех ее органов должно быть подчинено принципу эффективности. Из экономической теории известно, что эффективность выражается отношением результатов какой-либо деятельности к затратам на ее осуществление. Очевидно, затраты на проведение контроля не должны превышать достигнутые при этом результаты. Вопрос состоит в том, как оценить величину результатов и затрат контрольной деятельности. Зная количественное значение этих показателей, т.е. имея объективную оценку эффективности отдельных органов контроля, его видов, форм и методов, представляется возможным смоделировать оптимальную систему государственного финансового контроля и целенаправленно управлять ее развитием.

Практика показала, что наиболее важными факторами повышения эффективности финансового контроля являются:

квалификация ревизоров;

полнота и достоверность исходной информации; качество научно-методической базы контроля; его нормативно-правовое обеспечение.

Однако эти сведения, имеющие несомненную практическую ценность, не приближают к решению задачи количественной оценки эффективности контроля. Пока еще не существует общепризнанной научно обоснованной методики такой оценки. Имеются отдельные попытки ее создания. Рассмотрим некоторые из них.

Для этого вернемся к базисной формуле эффективности как отношения результатов к затратам. С позиций оценки коммерческой эффективности ее обоснованность не вызывает возражений, но применительно к миссии государственного финансового контроля она представляется отнюдь не безупречной, так как снижение затрат на проведение контрольной деятельности далеко не во всех случаях характеризует пропорциональный рост ее эффективности. Очевидно, можно рассчитать некоторый уровень общественно необходимых затрат на проведение контрольных проверок, например исходя из эмпирических норм времени работы специалистов и стоимости нормо-часа их труда. Следовательно, в знаменателе формулы целесообразно учитывать не фактические, а нормативные общественно необходимые затраты, обеспечивающие требуемое качество выполняемых работ.

В некоторых публикациях сообщалось об оценке деятельности территориальных учреждений казначейства на основе соотношения суммы средств, возвращенных в бюджет в виде санкций и штрафов в результате проведенных им контрольных проверок, и затрат на создание данного казначейства. При этом подходе интересы контрольного органа стимулируют проведение репрессивных, а не профилактических мер, что в принципе противоречит социальному назначению финансового контроля как инструмента нормализации финансовой дисциплины. Кроме того, единовременные издержки на создание контрольного органа никак не связаны с текущими затратами на выполнение его функций и полученным результатом.

Предлагается и другой подход, предусматривающий регулирование затрат в пределах установленного диапазона значений и определения результатов по изменению состояния контролиру-

 

емого объекта с использованием совокупности коэффициентов, учитывающих динамику этого состояния, а также сложность, комплексность, оперативность и качество выполненных работ, количество проведенных операций по каждому виду деятельности и ряд других параметров. Однако данный подход технически сложен, включает комплекс субъективных оценок и требует значительного расширения базы первичного учета в органах контроля. Все это делает его малоперспективным для практического использования.

Наиболее продвинутым подходом в области методологии оценки эффективности финансового контроля, на наш взгляд, является подход экономии трансакционных издержек и дифференцированного учета результатов каждого контрольного мероприятия. Логика здесь проста. Государство в процессе перераспределения денежных средств несет неизбежные потери в виде трансакционных издержек. Уменьшить эти потери - задача органов финансового контроля. Часть полученной экономии направляется на содержание этих органов.

Следовательно, абсолютная эффективность государственного финансового контроля измеряется отношением суммы установленных контрольными органами потерь государства в виде чрезмерных трансакционных издержек от перераспределительных процессов в сумме трансакционных издержек на осуществление этого контроля.

Сложность практического применения этой зависимости состоит в отсутствии статистического учета размера трансакционных издержек в России. При наличии такой информации показатель абсолютной эффективности государственного финансового контроля может служить макроэкономическим ориентиром в принятии стратегических финансовых решений. Для построения рационального механизма их реализации необходимы научно обоснованные методы оценки сравнительной эффективности каждого контрольного мероприятия и их организационно обусловленной совокупности.

Выводы

Государственный финансовый контроль представляет собой систему институтов, инструментов и субъектов по проверке законности и целесообразности законности и целесообразности действий в образовании, распределении и использовании денежных средств федеральных органов и органов местного самоуправления.

Он предназначен содействовать осуществлению финансовой политики и рационализации доходов и расходов государства.

Содержание государственного финансового контроля определяется его общими принципами. К ним относятся тотальность, эффективность, законность, справедливость, независимость, публичность.

Исходя из временных параметров, финансовый контроль подразделяется на предварительный, текущий и последующий. Из них наиболее полезен предварительный, позволяющий предотвратить возможные нарушения законодательства и выявить дополнительные ресурсы на стадии планирования.

Исходя из глубины контроля, различают обследование и проверку. Основной его формой является комплексная проверка. Она характеризуется взаимосвязанным изучением деятельности проверяемой организации с участием соответствующих специалистов.

В условиях перехода к рыночным отношениям государственный финансовый контроль все более выступает в форме взаимодействия с рыночным контролем за производством, распределением и потреблением общественного продукта.

 

Контрольные вопросы и задания

1.         Каковы назначение и функции государственного финансо

вого контроля?

2.         Перечислите принципы государственного финансового

контроля.

Каковы структура органов государственного финансового контроля и способы их взаимодействия?

Назовите формы и методы финансового контроля.

Назовите подходы к оценке эффективности финансового контроля.

Прокомментируйте основные задачи государственного фи нансового контроля в свете особенностей современного этапа развития российской экономики.

Обоснуйте ваши предложения по повышению эффектив ности государственного финансового контроля.

Подпись: РСписок литературы

Быстряков А.Я. Реформа государственного финансового контроля в Российской Федерации (вопросы теории и практики): Монография. М, 2003.

Кочерии Е.А. Основы государственного и управленческого контроля. М., 2000.

Лимская декларация руководящих принципов контроля // Контроллинг. 1991.~№ 1.

О Главном контрольном управлении Президента Российской Федерации: Указ Президента Российской Федерации от 16 марта 1996 г. № 383 // СЗ Российской Федерации. 1996. № 12. Ст. 1066.

О, мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации//СЗ РФ. 1996, №31. Ст. 3696.

О Счетной палате Российской Федерации: Федеральный закон от 14 января 1995 г. №4-ФЗ//СЗ РФ. 1995. № 3. Ст. 167.

Финансовый контроль и деятельность Контрольно-счетной палаты / Под ред. Д.И. Бобрышева, СО. Шохина. М., 1999.

Шохин СО. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в Российской Федерации. М., 1999.

 

©Зарубин В.Н.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 | 48 | 49 | 50 | 51 | 52 | 53 | 54 | 55 | 56 | 57 | 58 | 59 | 60 | 61 | 62 | 63 | 64 | 65 | 66 | 67 | 68 | 69 | 70 | 71 | 72 | 73 | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 | 79 | 80 | 81 | 82 | 83 | 84 |