Имя материала: Как перевести российскую отчетность в международный стандарт

Автор: Ольга Ивановна Соснаускене

2.3.3. займы

Цель перехода на МСФО – повышение качества и информативно- сти отчетности, которые являются актуальными для всех пользовате- лей, и в первую очередь – для банков, оценивающих на ее основе фи- нансовое положение заемщиков. Некоторые положения по бухгал- терскому  учету (ПБУ), относящиеся как к вопросам учета отдельных операций, так и раскрытия  информации в финансовой отчетности, были приближены к МСФО. Например, введены требования о призна- нии доходов и расходов в отчетном периоде, к которому они факти- чески относятся; внедрены некоторые понятия, являющиеся принци- пиально новыми для российской практики ведения учета и подготов- ки отчетности (гудвилл, условные факты хозяйственной деятельнос- ти, события после отчетной даты). Правила учета отдельных  опера- ций были приведены в соответствие (во многих случаях неполное) с

МСФО. Формы отчетности были объявлены рекомендательными, а не обязательными, и предприятия получили право выбора оптимальной учетной политики по некоторым позициям (определение сроков по- лезного использования основных средств, методов оценки и выбытия материально-производственных запасов и др.).

Требования к раскрытию информации в примечаниях  к фи- нансовой отчетности также были дополнены некоторыми  положе- ниями, соответствующими МСФО. К таким требованиям, в частнос- ти, относятся:  раскрытие  основных  направлений  учетной полити- ки и оценка влияния внесенных в нее изменений на данные преды- дущих отчетных периодов, представление информации об опера- циях с аффилированными лицами, о географической и отраслевой структуре предприятия, о прекращенных видах деятельности пред- приятия. Вместе с тем все эти требования крайне редко применя- ются на практике, так как подготовка финансовой отчетности большинства российских предприятий ориентирована не на собст- венника, потенциального инвестора или кредитора, а на налоговые и другие регулирующие органы, для которых  указанная  информа- ция ценности не представляет.

Нормативные документы по бухгалтерскому учету содержат ряд

норм в отношении учета процентов по привлеченным заемным сред- ствам для финансирования приобретения основных средств.

Имеют место противоречия и неясность положений нормативных актов как по вертикали (Закон – ПБУ), так и по горизонтали  (ПБУ – ПБУ). Причем разрешить  противоречия  достаточно  сложно, так как документы оперируют разными понятиями:

Закон – понятием «фактическая стоимость приобретаемого иму-

щества», в которое включаются и основные средства;

ПБУ 6/01  –  понятием   «первоначальная   стоимость   основных средств»;

ПБУ 15/01 – понятием «проценты, включаемые в стоимость ин-

вестиционного актива», который также включает в себя основные средства;

ПБУ  10/99 –  понятием «проценты», которые рассматриваются

вне связи  с направлением  использования  заемных  средств,  то есть имеет место коллизия принципов.

Пример   1

Организация пользуется нормами Закона «О бухгалтерском учете». Первоначальная стоимость основных средств формиру- ется в сумме всех фактических затрат, связанных с его приобре- тением, независимо от времени возникновения расходов.

 

Реализация этого варианта достаточно сложна. Возникают ситуа- ции, при которых либо придется откладывать признание объектов в составе основных средств до окончания формирования их полной фактической стоимости, либо разрабатывать способы формирова- ния первоначальной стоимости «во времени» (например, признавать основные  средства  в условной оценке  с последующей ее корректи- ровкой, вводить условные объекты основных средств, через которые учитывать отклонения условной оценки от фактической и т.п.).

 

Пример 2

Организация пользуется нормами ПБУ 15/01,  используя понятие инвестиционного актива, и, как следствие, применяет разный порядок учета процентов по объектам, отнесенным в состав инвестиционных активов и не признанным таковыми.

 

Основная проблема, которая при этом может возникнуть, – выра- ботка организацией критериев отнесения объектов к инвестиционным активам, например определить для себя понятие «значительное время».

 

Пример 3

Организация пользуется нормами ПБУ 6/01. Начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта, включаются в первоначальную стоимость. Проценты, возник- шие после принятия объекта к учету, признаются расходами периода в составе операционных расходов.

При принятии этого варианта необходимо просчитать эконо- мические последствия учета процентов в составе операционных расходов периода. Если размеры расходов значительны, то может потребоваться разработка специальных способов их учета, отлич- ных от нормативных.

 

Пример 4

Организация пользуется нормой ПБУ 10/99  в отношении учета процентов. Проценты всегда признаются в составе опе- рационных расходов.

 

Необходимо просчитать экономические последствия учета про- центов в составе операционных расходов периода. Данный способ хорошо согласуется с порядком учета процентов в целях расчета на- лога на прибыль.

 

Пример 5

Организация разрабатывает оригинальный порядок учета процентов, используя разные нормы в разных хозяйственных ситуациях.

Например, организация принимает решение: проценты, возникающие до  принятия  объекта в  составе основных средств, учитывать в первоначальной стоимости объекта. При этом исключение из этого правила составляют проценты, на- численные по заемным средствам, привлеченным на приобре- тение неамортизируемого актива.

Или организация принимает решение применять нормы ПБУ 15/01 в отношении учета процентов по всем объектам основных средств независимо от срока их создания (приоб-

ретения).

 

Какой бы из вариантов ни выбрала организация, ей придется все- сторонне обосновать свой выбор, поскольку любой из вариантов вле- чет неприменение  норм какого-либо из нормативных  актов.

В системе международных стандартов для учета затрат по займам применяется МСФО 23 «Затраты по займам». Стандарт предусматри- вает два метода учета указанных затрат. Согласно основному порядку учета затраты по займам признаются расходами того периода, в кото- ром они были произведены, независимо от условий получения ссуды.

Компания может выбрать альтернативный  метод учета, соблюдая при этом ряд жестких требований МСФО 23.

В соответствии  с допустимым  альтернативным  методом затраты по займам, непосредственно  связанные  с приобретением, строитель- ством  или производством  квалифицируемого  актива,  включаются в его первоначальную стоимость. Такие затраты по займам капитали- зируются путем включения в стоимость актива при условии возмож- ного получения компанией в будущем экономических выгод и если при этом затраты могут быть надежно измерены. Прочие затраты по займам признаются в качестве расходов в период их возникновения.

Применяя капитализацию затрат по займам (альтернативный ме- тод), компания должна четко идентифицировать квалифицируемые активы, определение которых приведено в стандарте.

На практике альтернативный метод учета применяется, как правило, только в случае работы по долгосрочным договорам на строительство.

Если компания решила использовать альтернативный подход, его

применение должно быть последовательным и относиться ко всем за- тратам по займам, которые непосредственно связаны с приобретени- ем, строительством  или производством  всех квалифицируемых акти- вов компании.

Начиная с 2002 года проценты по полученным кредитам не учи-

тываются более в составе расходов, связанных с производством и ре- ализацией, а признаются в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265). Причем это относится  ко всем процентам, на- численным к уплате за пользование заемными средствами, как до, так и после принятия активов к учету.

Таким образом, в части учета процентов по заемным средствам,

особенно при формировании  стоимости  имущества, а также расхо- дов и доходов от обычных видов деятельности создаются предпосыл- ки для возникновения разницы между показателями налогового и бухгалтерского учета.

Отсутствие прямой нормы по включению процентов в стоимость активов и наличие нормы по учету процентов в составе внереализа- ционных расходов не означают невозможности включения процен- тов в стоимость активов. Так, в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ «сто- имость ТМЦ, включаемых в материальные расходы, определяется ис- ходя из цен их приобретения  (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с настоящим Ко- дексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые по- средническим  организациям,  ввозные таможенные  пошлины и сбо- ры, расходы на транспортировку  и иные затраты, связанные с приоб- ретением ТМЦ».

А  первоначальная стоимость основного средства определяется

как сумма расходов на его приобретение (а если оно получено без- возмездно – как сумма, в которую оценено такое имущество в соот- ветствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налогов, подлежащих вычету или учитываемых  в со- ставе расходов (п. 1 ст. 257 НК РФ).

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 |