Имя материала: История бухгалтерского учета

Автор: Соколов Я. В.

1.2. основные этапы развития бухгалтерского учета

 

Развитие учета — это развитие бухгалтерской мысли.  Есть бухгал- теры, убежденные в том, что в нашем  деле практика — все, теория

— ничто, «выдумывают  от нечего делать».  Но если все-таки что-то делать, надо  знать, что делать, зачем делать и как делать.  На эти вопросы ответ может быть дан только  человеческой мыслью, и на разных  этапах  бухгалтеры  отвечали на  них по-разному.

Суть  эволюции бухгалтерской мысли  мы  можем  представить как последовательное восхождение от конкретного ко все более абстрактному пониманию хозяйства, что позволяет более эффек- тивно  управлять  им.  Отсюда  вытекает  очень  важный вывод.

Занимаясь теорией бухгалтерского учета, мы должны  пред- ставлять его как развивающуюся идею совершенствования процес- совуправленияхозяйственнойдеятельностью.

Но чтобы лучше управлять, надо совершенствовать и сам инструмент управления. В нашем  случае  — это методология бух- галтерского  учета.

Методология бухгалтерского учета прошла шесть  главных этапов, умножаясь, усложняясь и совершенствуясь. При  этом достижения  предыдущих этапов  органически включаются в сос- тав  последующих этапов,  растворяются в  них.  Рассмотрим эти этапы  (рис.  1).

1. Натуралистический (4000 до н.э.  - 500 до н.э.).  Мысль  бух- галтера достаточно примитивна, он хочет отразить  в учете то, что видит, с чем работает.  Сначала просто  отразить, затем точность отражения превращается в идеал. Чем точнее учет фиксирует происходящее в хозяйстве, тем  лучше.  Так  возникает централь- ное понятие бухгалтерского учета — факт хозяйственной жизни.

 

 

195D-

 

185D-1900

 

130D-1850

 

500P,O H.3.

-1300 H.3.

 

4000P,O H.3.

-500P,O H.3.

 

P111c.   1.  CxeMa pa3Bii1Tills:J 6yxramepcKoro y'-leTa

В основе  учета всегда лежали,  лежат и будут лежать факты  хо- зяйственной жизни.   В  самом   общем   виде  факт  хозяйственной жизни — это то, что должен  согласно программе наблюдения (инструкции) зарегистрировать бухгалтер. Любая единица иму- щества,  находящаяся в организации, должна  быть зафиксирова- на в учете. Так рождается инвентаризация и вместе с ней  матери- альные  (инвентарные)  счета.  Каждый факт  хозяйственной жиз- ни,  порождающий обязательства сторон,  тоже должен  быть отра- жен  в учете,  и это  приводит  к такому  методу учета,  как  коллация (сверка  взаимных расчетов), а в самом  учете для ее фиксации воз- никают  счета  расчетов.

Все факты  делятся  на факты  состояния, действия и события. Факты  состояния предопределили и первые  учетные  приемы

— инвентаризацию — констатацию того, что есть, и коллацию — ус- тановление, кто кому и что должен.  Факты  действия (обычная ра- бота)  и  факты   события   (форс-мажорные)  отражались там  же  в порядке  констатации1.

И для регистрации фактов хозяйственной жизни  появились первые счета: инвентарные (материальные) и счета расчетов (контокоррентные).

На этом этапе очень важно  понять, что первоначально факты предопределяют учет, но со временем сам учет будет создавать факты  хозяйственной жизни.

2. Стоимостный (500 до н.э.  — 1300). Появление денег (первые монеты  возникли в V в. до н.э.)  привело  к возникновению ново- го приема  — оценки,  которая  проводилась во всех случаях,  когда деньги выступали в функции меры стоимости. С этого момента объект учета — факт хозяйственной жизни  — раздвоился, ибо сна- чала он отражался в натуральном измерении, а потом  (или однов- ременно) в денежном.

Денежная оценка вносит  в учет определенную условность, например, поступило на предприятие 200 кг зерна.  Сразу же воз- никает  вопрос:  как этот вес представить в деньгах.  Можно по це- не  приобретения, можно  по текущей  рыночной цене,  можно  по продажной  цене,   можно   по   объективной  (или   субъективной)

 

1   Различие  между действиями  и событиями  легко  понять  на следующих примерах:  привезли   в  магазин  товары  — действие,  товары  сгорели  — со- бытие.

ценности зерна для данного предприятия и т.д. Внося  в учет эле- менты  условности, любая  оценка создает  тем  самым  основу  для научных  изысканий.

Но появление денег имело  еще одно  следствие:  деление  учета на патримоналъный и камеральный. В первом упор делался на учет имущества, во втором  — на отражение прихода  и расхода денег.  В патримональном учете деньги выступают в функции меры стои- мости, в камеральном учете — как средство  платежа.  На этом эта- пе развития учета счета  велись  и в натуральном, и стоимостном измерении.

3. Диграфический (1300 — 1850). Желание и необходимость выявлять финансовый результат  хозяйственной деятельности привели к разделению патримонального учета на униграфический (простая запись) и диграфический (двойная запись).

Обе  ветви  бухгалтерского учета существуют  и в наши  дни, но в целом  диграфический учет (основан на двойной записи) полу- чил гораздо  большее  развитие. Тем не менее распространение ма- лых предприятий и появление компьютерной техники явно  ожи- вили возможности и униграфического учета, основанного на простой записи. Исследователи по-разному оценивают взаимос- вязи между учетом униграфическим и диграфическим. И тут не- обходимо подчеркнуть, что все логические построения, направ- ленные на реконструкцию реальных исторических процессов, ус- ловны.  Большинство авторов  искренне полагают, что двойная бухгалтерия родилась из простой. Однако некоторые, составляю- щие  явное  меньшинство, не без основания считают, что унигра- фическая бухгалтерия родилась из двойной, а не наоборот. По их мнению, кто-то просто  исключил из системы счетов двойной бухгалтерии счета собственника и тем самым  создал униграфи- ческий учет. Для ответа на этот вопрос  необходимо установить: совпадал ли по времени переход на денежный измеритель с пере- ходом  к двойной бухгалтерии, которая органически невозможна без единого  обобщающего измерителя, или же такой  переход воз- ник  значительно раньше  формирования диграфизма. В первом случае  необходимость использования двойной записи привела к возникновению  единого   обобщающего денежного  измерителя, без  которого бухгалтерия уже  не  могла  существовать,  во  втором случае она могла существовать, но не могла быть эффективной.  В обоих   случаях  это   означало  еще   большую   степень   условности учетных  данных.

В плане  счетов  произошла революция, так как появились ус- ловные    счета   (счета   порядка  и   метода);    счета   собственных средств — счет капитала и дополнительный к нему счет прибылей и убытков.

4. Теоретико-практический (1850 — 1900). Дальнейшее разви- тие диграфического учета шло по двум направлениям. Одни  бух- галтеры  пытались истолковать факты  хозяйственной жизни с позиций юриспруденции, другие  рассматривали их как  эконо- мические, при  этом  возникал вопрос  о приоритете формы (пра- во) над содержанием или  содержания (экономика) над формой. Другие бухгалтеры, а их было большинство, значительное вни- мание  уделяли  учетной   процедуре,  что  привело к дифференциа- ции счетов, их классификации, развитию различных форм счето- водства. Желание познать содержание учитываемых процессов и сделать  бухгалтерскую процедуру  более  эффективной привело к возникновению условных  категорий (баланс, прибыль, себесто- имость, издержки производства и обращения и т.п.), и практика учета еще более  отдалилась от конкретной реальной действи- тельности, но с тем, чтобы лучше понять  и эффективнее воздей- ствовать  на нее.

Это  нашло  отражение в новой  дифференциации счетов.  Те- перь  наряду  со  счетами   «собственными» (материальные,  расче- тов), полууставными (счета  собственных средств)  появились со- вершенно  условные  «метафизические»   счета   (результатные и контрарные), и бухгалтерский учет стал приобретать вид уже не фотографии, а нечто  подобное рентгенограмме.

5. Научный (1900 - 1950).  Много веков  бухгалтерский учет су- ществовал как практическая деятельность (счетоводство). Она включала набор  процедур, выбор  между которыми делался  мето- дом проб и ошибок. В середине XIX в. были заложены основы бухгалтерской  науки   (счетоведения),  сформулирован и  обосно- ван ее категорийный аппарат. До конца XIX в. преобладала юри- дическая интерпретация учета, с начала  XX в. получило призна- ние экономическое его понимание. Оба научных направления сосуществовали, время от времени влияние одного усиливалось, другого  ослабевало, но  ни  одна  из доктрин не имела  господству- ющего значения, и ни одна из них не исчезала. При  этом появле- ние  условных  категорий сначала  было  стихийным. Но  в опреде- ленный момент  возникла необходимость в их осмыслении. Оно началось через  истолкование центральной категории — баланса.

 

10

Одни  понимали его как следствие  двойной записи (динамическая трактовка), другие  — как упрощенную инвентарную опись  (ста- тическая трактовка). Последняя требовала подтверждения, что привело к возникновению  современного аудита.

Существенное значение на этом  этапе  получают  учет затрат  и калькуляция себестоимости работ  и услуг.

По учету затрат  патримониальное счетоводство связано с ка- меральным. Последнее фиксировало затраты в соответствии со сметой, первое  — по мере возникновения. Теория калькуляции се- бестоимости возникла в начале  XX в. Она предполагала расчет полной себестоимости, т.е. включение в нее как прямых, так и косвенных затрат.  Дальнейшее влияние камерального учета соз- дало систему стандарт-костс, предусматривающую предвари- тельную калькуляцию и жесткое  нормирование предстоящих расходов.  Это был переворот в учете.  К середине 30-х годов были сформулированы принципы директ-костинга - метода, при  ко- тором  в состав  себестоимости включаются только  прямые затра- ты, что позволяло расширять объемы  производства, снижая от- пускные цены до исчисленной частичной себестоимости. В нача- ле 50-х годов был предложен метод учета затрат по центрам ответственности, т.е. учет затрат по местам  их фиксации. И на- конец, уже в конце  XX в. возникает метод ЛВС — исчисление за- трат по каждой  функции управления. В дальнейшем это направ- ление  привело к возникновению управленческого учета.  С сере- дины XIX в. распространение акционерных обществ  и изменения в налогообложении привели к резкому  усилению налогового за- конодательства. В ряде европейских стран  (Германия, Франция, Швеция,  Бельгия, Дания, Люксембург и т.д.) вводится жесткая и весьма детальная регламентация бухгалтерского учета, которая породила в обществе ожидания появления специальной отрасли права — бухгалтерского.

6. Современный (с 1950) этап  привел  к развитию динамичес- кой  и статической трактовок баланса  и к попыткам их некоторо- го синтеза.

Динамическая трактовка и эволюция методов  калькуляции привели к рождению управленческого учета, а статическая трак- товка  предопределила  возникновение  международных стандар- тов финансовой отчетности — МСФО и национального счетовод- ства. Обе трактовки оказывают влияние на формирование нало- гового  учета.

 

11

В целом  меняется природа счетов, происходит переход  от уче- та предприятий к учету всего народного хозяйства; счета переста- ют отражать  довольно точные  юридические явления и начинают концентрировать движение информации, каждый  счет становит- ся  «черным  ящиком», имеющим вход  (дебет)  и  выход  (кредит). На  этом  этапе  было  осознано, что  учет ведется  в интересах раз- личных  групп,  участвующих в хозяйственных процессах,  и  еди- ный  бухгалтерский учет предстает  в различных видах:  налоговый учет ведется  в интересах государства, финансовый — для актуаль- ных и потенциальных собственников, управленческий — вслед- ствие нужд администрации. Однако бухгалтерский учет — один во всех лицах.  Его прошлое прячется от нас, оставляя только разроз- ненные фрагменты, связь  между  которыми мы должны  просле- дить.

 

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 |