Имя материала: Международные стандарты аудита

Автор: Суворова Светлана Павловна

3.5. заявления руководства клиента

 

В процессе аудиторской проверки руководство субъекта  может делать заявления, которые используются  в качестве аудиторских до- казательств. Требования  в отношении документального  оформления заявлений   и  процедур  их  оценки   приводятся   в стандарте 580  «Заяв- ления руководства». Этот  стандарт используется и в том  случае, если руководство   организации  отказывается   предоставить   соответствую- щие  заявления.   Стандарт   включает   следующие   параграфы:   введе- ние, заявления  руководства в качестве аудиторского доказательства, документальное  оформление  заявлений, действия аудитора в случае отказа  руководства  предоставить  заявления.

Аудитор должен получить доказательства  того, что руководство организации признает свою ответственность за достоверное пред- ставление финансовой  отчетности. Эти  доказательства могут  быть получены  из  протоколов  заседаний  совета   директоров  или   заверен- ной  соответствующими подписями копии финансовой отчетности, а также из  письменных  заявлений руководства организации.

Письменные заявления от руководства получают по вопросам, которые являются существенными для финансовой отчетности. По- лучение  письменных   заявлений   должно  быть  предусмотрено   в  том случае, если невозможно  получить достаточные и уместные доказа- тельства при проведении аудиторских процедур. Стандарт устанав- ливает,  что заявления  могут быть получены  в устной  форме,  но обя- зательно должны подтверждаться письменными заявлениями. Это необходимо для устранения недоразумений между руководством ор- ганизации  и аудитором.  Кроме того,  письменные  заявления  являют- ся лучшим  аудиторским  доказательством,   чем  устные.

Запрашивая у руководства  письменные  заявления, аудитор огра- ничивает круг  вопросов,  которые вместе   или   по  отдельности  могут быть существенными для финансовой отчетности. Он  поясняет ру- ководству,  почему  считает  эти  вопросы существенными.

На конкретный запрос руководство организации представляет аудитору  множество заявлений.  При   их  получении аудитору  следует:

• получить  аудиторские  доказательства,   подтверждающие   заяв- ления руководства, из  внутренних или  внешних источников;

• оценить  объективность заявлений  и   их  соответствие  прочей информации,  полученной в процессе аудита;

• определить  степень  информированности   лиц,   предоставив- ших  заявления по  конкретным вопросам.

5.5. Заявления руководства клиента           89

 

Необходимо отметить, что заявления руководства не могут заме- нить другие аудиторские доказательства, которые следует собрать аудитору.  Если  аудитор  не  может  получить достаточные и уместные доказательства, которые являются существенными для финансовой отчетности, данный факт  рассматривается как  ограничение объема аудита.  При  этом аудитор должен  быть уверен  в том, что такие до- казательства существуют и должны быть доступны для  проверки.

Заявления  руководства  могут   противоречить  другим   аудитор- ским  доказательствам. В этом  случае  аудитор  должен  изучить  содер-

 

Таблица  3.13.  Элементы письма-заявления руководства организации

 

 

Элемент письма-заявления

 

Содержание письма-заявления

Адресат

Письмо-заявление должно быть адресовано аудитору, проводящему проверку

Дата письма

Письмо-заявление обычно датируется тем же числом, что и аудиторское заключение.

Отдельное письмо-заявление относительно конкретных операций или событий может быть получено в процес- се аудита или после даты аудиторского заключения (например в день публичного размещения)

Подпись письма

Письмо-заявление подписывается должностными лица- ми, которые несут ответственность за деятельность ор- ганизации (обычно это генеральный директор и финан- совый директор).

Аудитор может потребовать письма-заявления от дру- гих членов руководства (например от лица, ответствен- ного за ведение протоколов собраний акционеров, за- седаний совета директоров)

Пункт о признании ответствен ности

Письмо-заявление должно содержать пункт о призна- нии ответственности руководства за объективное пред- ставление финансовой отчетности

Перечень заявлений руководства

Письмо-заявление должно содержать заявления руко- водства, касающиеся следующих вопросов:

• отсутствия нарушений в бухгалтерском учете и сис- теме внутреннего контроля;

• предоставления всех документов;

• подтверждения полноты информации в отношении связанных сторон;

• отсутствия существенных искажений в финансовой отчетности и пр.

90        Глава  3.  Получение доказательств в аудите

 

жание  противоречий и проанализировать достоверность  заявлений руководства.

Заявления  руководства  являются  рабочими  документами   ауди- тора. Кроме того, в качестве рабочих используются документы,  под- тверждающие факт получения аудитором заявлений и содержащие краткие  беседы с руководством.

Документальное оформление заявления руководства может  иметь

следующий  вид:

• письма-заявления от руководства;

• письма аудитора, в котором  излагается его понимание заявле- ний   руководства   и   которое   затем   подтверждается   руково- дством;

• соответствующих   протоколов   заседаний   совета   директоров или подписанного руководством  экземпляра финансовой от- четности.

Письмо-заявление руководства должно содержать элементы, представленные  в табл. 3.13.

Образец письма-заявления руководства организации приводится в приложении 8.

Руководство организации может отказать в предоставлении  за- явления,  которое необходимо аудитору. Это рассматривается как ог- раничение   объема  аудиторской   проверки.   В  этом  случае  аудитор должен  выразить  условно-положительное мнение  или  отказаться  от выражения  мнения  в отношении  финансовой отчетности.

 

Контрольные  вопросы

 

1. Назовите виды аудиторских доказательств в соответствии с между- народными правилами. Дайте самостоятельное определение видов аудиторских доказательств.

2. Приведите перечень аудиторских процедур и охарактеризуйте каждую аудиторскую процедуру.

3. В каких случаях аудитор применяет аналитические процедуры? Ка- кие действия предпринимает аудитор при выполнении аналитических процедур?

4. Какие факторы влияют на степень надежности  аналитических про- цедур.

5. Дайте характеристику выборочного метода аудита?

6. Назовите методы отбора статей для тестирования. Охарактеризуй- те эти методы.

7. В каких случаях аудитор использует работу третьих лиц?

3.5. Заявления руководства клиента           91

 

8.  Каковы  аудиторские  процедуры при  использовании работы  других аудиторов, внутренних аудиторов  и экспертов?

9.  Для  каких  целей  аудитор  получает  заявления  от  руководства орга- низации?

10.  Какие  основные  элементы  содержит письмо-заявление руководст- ва организации?

 

Тесты

 

1.  Какие  аудиторские  доказательства признаются  убедительными и  на- дежными  в международной аудиторской практике:

а) доказательства, полученные  из  внутренних источников;

б) доказательства, полученные  в устной  форме;

в) доказательства, собранные из различных  источников и различного ха- рактера  и не противоречащие друг  другу.

 

2.  Определите,  в  чем  заключается  сущность   аудиторской  процедуры

«инспектирование»:

а) проверка записей, документов и материальных  активов;

б)  арифметическая проверка;

в) проверка статей  финансовой отчетности субъекта.

 

3.  К методам  осуществления аналитических процедур относится:

а) метод  простых  сравнений;

б) тестирование оборотов и сальдо  по счетам;

в) подтверждение информации.

 

4.  Цель применения аналитических процедур на  этапе  планирования ау- дита  - это:

а) оптимизация проверки по срокам  и качеству;

б) получение  информации о бизнесе клиента  и выявление  областей  мак- симального риска;

в) составление общего  плана  и программы аудита.

 

5.  Согласно   международным  правилам   термин   «степень   надежности»

при  оценке  применения аналитических процедур означает:

а)  степень,   в  которой следует  полагаться  на  результаты   аналитических процедур;

б)  степень  надежности аудиторских доказательств;

в)  надежность выводов  аудитора  при  использовании аналитических про- цедур.

92        Глава  3.  Получение доказательств в аудите

 

6.  Определите  термин  «аудиторская  выборка»  в  соответствии  со  стан- дартом   530  «Аудиторская  выборка   и  другие   процедуры   выборочной   про- верки»:

а) отбор  статей  финансовой  отчетности  для проверки;

б)  применение  аудиторских  процедур   в  отношении   менее   чем   100\%

статей,  включенных  в сальдо  счета или класс  операций;

в)  определенный   отбор   статей,   включенных  в  сальдо  счета  или  класс операций.

 

7.  Что предусматривает статистический  метод  аудиторской выборки:

а) случайный  отбор  элементов;

б) бессистемный отбор  элементов;

в) случайный  отбор  элементов  и использование теории  вероятности.

 

8.  Определите,   что  снижает  степень  надежности   аудиторских  доказа- тельств,  полученных  от работы  эксперта:

а) зависимость эксперта  от субъекта;

б) опыт и репутация  эксперта;

в) круг  вопросов, поставленных  перед  экспертом.

 

9.  Определите  термин  «сквозная  проверка»  в  соответствии  с  требова- ниями  МСА:

а) тест, который  прослеживает  несколько  хозяйственных  операций  в системе  бухгалтерского учета;

б)  детальный  тест  сальдо  счетов  бухгалтерского  учета;

в)  аналитические процедуры  в отношении  отдельных  статей  отчетности.

 

10. Внутренний  аудит согласно  международным правилам представляет собой:

а) проверку  организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта;

б)  деятельность  внутренней  службы  организации,  которая   контролиру- ется внешними  аудиторами;

в) деятельность по оценке,  осуществляемую внутренней службой орга- низации.

 

11.  Письменные  заявления  от руководства  организации получают:

а) при  выражении  мнения  о достоверности финансовой  отчетности;

б) по вопросам, существенным для финансовой  отчетности;

в) на этапе планирования аудита для определения объема и характера проверки.

 

12.  Работа другого  аудитора  используется в следующих  случаях:

а) при  проверке  финансовой  информации  дочерних  фирм,  подразделе- ний  и филиалов,  включенной  в финансовую  отчетность  экономического субъекта;

3.5.  Заявления руководства клиента          93

 

б) при проведении совместной аудиторской проверки, в которой участ- вуют два и более аудитора;

в) при использовании результатов работы предыдущих аудиторов эко- номического субъекта.

 

13. Объем и цели внутреннего аудита зависят от следующих факторов:

а) организационной структуры экономического субъекта;

б) размера, структуры организации и требований ее руководства;

в) штатной численности персонала службы внутреннего аудита.

 

14. Руководство организации признает свою ответственность за досто- верное представление финансовой отчетности:

а) в устной форме;

б) при личных беседах с аудитором;

в) в письменной форме.

 

15. Заявления руководства организации относительно достоверности финансовой отчетности и надлежащей организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются:

а) аудиторскими рабочими документами;

б) рабочими документами и аудиторскими доказательствами;

в) аудиторскими доказательствами.

 

Ситуационные задачи

 

Задача 1

Аудиторская организация получила от экономического  субъекта пред- ложение о проведении аудиторской проверки за отчетный год. При предва- рительном знакомстве с деятельностью организации и заключении договора на проведение аудита было установлено, что экономический субъект являет- ся федеральным государственным унитарным предприятием.

Каким образом форма собственности экономического субъекта может повлиять на проведение аудита и сбор аудиторских доказательств согласно международным стандартам?

В рамках самостоятельной работы изучите российские  правила прове- дения аудита государственных унитарных предприятий.

 

Задача 2

Аудиторская фирма провела обязательную аудиторскую проверку фи- нансовой отчетности акционерного общества. При проведении общего об- зора финансовой отчетности на завершающей стадии аудита были выполне- ны аналитические процедуры. Цель применения аналитических процедур за- ключалась в подтверждении мнения аудитора о достоверности финансовой отчетности и законной организации бизнеса клиента.

94        Глава 3. Получение доказательств в аудите

 

Используя знания в области экономического анализа, определите, какие аналитические процедуры может использовать аудитор при аналитическом обзоре финансовой отчетности. Результаты выполнения задания представьте в форме рабочего документа аудитора (табл. 3.14).

 

Таблица 3.14. Виды аналитических процедур при обзоре финансовой отчет- ности акционерного общества

Вид аналитических процедур

Экономические показатели

Результат применения аналитических процедур

 

...

 

 

Задача 3

Аудиторская фирма осуществляет планирование аудиторской проверки акционерного общества. Установлено, что рабочий план счетов бухгалтер- ского учета включает все счета, предусмотренные утвержденным в законо- дательном порядке Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяй- ственной деятельности организаций.

Применяя требования международного стандарта аудита 530 «Аудитор- ская выборка и другие процедуры выборочной проверки» определите счета бухгалтерского учета, которые подлежат стопроцентной и выборочной ау- диторской  проверке.  При этом используйте профессиональное суждение: требование знания бизнеса, влияние статьи бухгалтерского учета на налого- обложение, значение статьи для пользователей.

Результаты применения выборочного подхода к аудиту оформите в ра- бочем документе аудитора (табл. 3.15).

 

Таблица 3.15. Определение счетов бухгалтерского учета акционерного об- щества, подлежащих стопроцентной и выборочной аудиторской проверке

 

 

 

Объект аудита (статья финансовой отчетности)

Счета бухгалтерского учета

подлежащие стопроцентной проверке

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке и требующие применения специальных аудиторских расчетов и методик

 

 

 

 

 

Задача 4

При определении характера аудиторской проверки кредиторской за- долженности экономического  субъекта было установлено, что на отчетную дату на балансе организации числится следующая кредиторская задолжен- ность (табл. 3.16).

3.5.  Заявления руководства клиента          95

 

Таблица 3.16.  Кредиторская задолженность экономическог о  по  кредитора м организации

 

Кредиторская задолженность

 

Сумма ,  тыс .  руб .

Фирма  «Стройинвест»

654 0

Фирма  «Промышленная компания»

233 0

Фирма  «Комплектсервис»

176 0

Фирма  «Агропромстрой»

389 0

Фирма  «Проминдустрия»

111 0

Итого

1563 0

 

Используя правила МСА 530 «Аудиторская выборка и другие процеду- ры выборочной проверки» и бессистемный отбор элементов, определите возможный характер проверки кредиторской задолженности экономическо- го субъекта.

 

Задача 5

При проведении аудиторской проверки внешние аудиторы пришли к не- обходимости использования работы внутренних аудиторов организации.

Соблюдая требования МСА 610 «Рассмотрение работы внутреннего ау- дита», составьте примерный вопросник для оценки функций внутреннего ау- дита (табл. 3.17).

Какие выводы может сделать внешний аудитор относительно эффектив- ности работы службы внутреннего аудита организации и использования ра- боты внутренних аудиторов?

Таблица 3.17. Примерный вопросник для оценки функций внутреннего ауди- та экономического субъекта

 

 

Содержание вопроса

Результат оценки функций внутреннего аудита

Критерий«организационныйстатусслужбывнутреннего аудита»

 

 

 

Критерий «объем функций»

 

 

 

Критерий«техническаякомпетентность»

 

 

 

Критерий«должнаяпрофессиональнаятщательность»

 

 

 

96        Глава  3.  Получение доказательств в аудите

 

Задача 6

Аудиторская фирма «Аудит-консультант» проводит проверку деятель- ности открытого акционерного общества «Альянс» за отчетный год.

Аудиторы просят руководство организации подтвердить достоверность финансовой отчетности в письменной форме и изложить в письме-заявлении следующие вопросы:

1. Имеются ли нарушения в области бухгалтерского учета и организа- ции внутреннего контроля?

2. Допускаются ли нарушения при составлении финансовой отчетности?

3. Все ли бухгалтерские документы представлены для проверки?

4. Выполняются ли договорные обязательства с контрагентами?

5. Имеются ли нарушения требований контролирующих органов?

6. Каковы намерения относительно изменения стоимости и классифика- ции активов?

7.  Каковы планы относительно непрерывности деятельности организа-

ции?

 

8. Какова полнота отражения в отчетности информации о правах собст-

венности на активы, обязательствах, событиях после отчетной даты, судеб- ных разбирательствах, кредитных соглашениях?

Используя указанный перечень вопросов, составьте письмо-заявление руководства ОАО «Альянс»  в адрес аудиторской фирмы «Аудит-консуль- тант», соблюдая требования МСА 580 «Заявления руководства».

 

Ответы и решения

 

Ответы на тесты

1 - в;  2 - а;  3 - а;  4 - 6 ;  5 - а;  6 - б;  7 - в;  8 - а;  9 - а;  10 -

11 - б; 12 - а;  13 - б; 14 - в; 15 - б.

 

Решения ситуационных задач

 

Задача 1

Требования международных стандартов не повлияют на процесс прове- дения аудита и сбор аудиторских доказательств.

Согласно МСА 500 «Аудиторские доказательства»  при проведении ау- дита субъектов государственного сектора аудитор должен учитывать зако- нодательную базу и другие нормативные документы, указания или директи- вы министерств. Эти нормативные документы определяют полномочия ауди- тора и устанавливают специальные требования к аудиту. Такие требования могут повлиять на оценку существенности, характер и объем аудиторских процедур. Например, в России действуют специальные правила проведения аудита государственных организаций (изучить самостоятельно).

3.5.  Заявления руководства клиента          97

 

Задача 2

При аналитическом обзоре финансовой отчетности акционерного обще- ства используются следующие аналитические процедуры (табл. 3.18).

Таблица 3.18. Виды аналитических процедур при обзоре финансовой отчет- ности акционерного общества

 

 

Вид аналитических процедур

 

Экономические показатели

Результат применения аналитических процедур

Структурный ана- лиз показателей финансовой отчет- ности

Удельный вес статьи финан- совой отчетности в общем итоге по группе статей (в процентах)

Удельный вес статьи финан- совой отчетности в общей сумме валюты баланса (в процентах)

Оценка структурных сдвигов

 

Выявление положительных и отрицательных структурных изменений

Подтверждение существен- ности статьи финансовой отчетности

Анализ темпов рос- та и прироста пока- зателей финансо- вой отчетности

Темп роста или прироста показателя за отчетный пе- риод или за ряд лет (в про- центах)

Выявление резервов роста показателей

Определение положитель- ных и отрицательных тен- денций и взаимосвязей

 

Задача 3

Используя профессиональное суждение и требования международного стандарта аудита 530 «Аудиторская выборка и другие процедуры выбороч- ной проверки», счета бухгалтерского учета, которые подлежат стопроцент- ной   и   выборочной  аудиторской   проверке,   можно   систематизировать (табл. 3.19).

 

Задача 4

При определении характера проверки  можно  избрать статистический или нестатистический подход. Примером нестатистического подхода являет- ся бессистемный отбор элементов для проверки. Согласно МСА 530 «Ауди- торская выборка и другие процедуры выборочной проверки»  при бессис- темном отборе формируется выборка, не следуя какому-либо структурно- му методу. При этом должны соблюдаться принципы непредвзятости и непредсказуемости.

Используя профессиональное суждение, можно определить аудитор- скую выборку, исходя из критерия существенности сумм кредиторской за- долженности каждого кредитора по отношению к общей сумме кредитор- ской задолженности. Кроме того, можно провести стопроцентную провер- ку, поскольку общая сумма кредиторской задолженности состоит из небольшого числа показателей большой стоимости.

 

4 - 5257 Парушина

98        Глава 3. Получение доказательств в аудите

 

Таблица 3.19.  Определение счетов  бухгалтерского  учета акционерного  об- щества, подлежащих стопроцентной и выборочной аудиторской проверке

 

 

Объект аудита  (статья финансовой отчетности)

 

Счета бухгалтерского учета

 

 

подлежащие стопроцентной проверке

 

 

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке, требующие применения специальных аудиторских расчетов и методик

Внеоборотные активы: основные средства, до- ходные вложения в мате- риальные ценности, нема- териальные активы

 

 

01 ,  02 ,  03 ,  04 ,

05 , 07 , 0 8

 

Запасы: материалы, жи- вотные на выращивании и откорме

 

-

10,  11

 

-

НДС по приобретенным ценностям

 

-

 

19

 

-

Затраты

 

-

 

-

 

20 ,  21 ,  23 ,  25 ,  26 ,

28 ,  29 , 40 ,  4 4

Товары, готовая продукция

 

-

 

41 ,  43 , 45 ,  94

 

-

Денежные средства

 

-

 

50 ,  51 ,  52 ,  55 ,

5 7

 

-

Финансовые вложения

 

-

 

58

 

-

Расчеты с поставщиками и подрядчиками

 

-

 

6 0

 

-

Расчеты с покупателями и заказчиками

 

-

 

6 2

 

-

Займы, кредиты

 

-

 

66 ,  67

 

-

Расчеты по налогам и сбо- рам

68, 68 субсчет

«Налог на до- ходы физиче- ских лиц», 69

 

 

3.5.  Заявления руководства клиента          99

 

Окончаниетабл.3.19

 

 

 

Объект аудита (статья финансовой отчетности)

 

Счета бухгалтерского учета

 

 

подлежащие стопроцентной проверке

 

 

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке

существенные счета бухгалтерского учета, подлежащие выборочной проверке, требующие применения специальных аудиторских расчетов и методик

Расчеты с персоналом по оплате труда

 

7 0

 

-

 

-

Расчеты с разными деби- торами и кредиторами

 

-

 

71 , 73 ,  7 6

 

-

Отложенные налоговые ак- тивы и обязательства

 

09,7 7

 

-

 

-

Уставный капитал, резерв- ный капитал, добавочный капитал, нераспределен- ная прибыль (непокрытый убыток)

 

75 ,  80 ,  81 ,  82 ,

83,8 4

 

 

Финансовые результаты: продажи, прочие доходы и расходы, прибыли и убыт- ки

 

90,91,9 9

 

 

Резервы и прочие счета, требующие применения специальных методик и расчетов

 

 

 

14,  15,  16,42 ,  59 ,

63,9 6

Расходы и доходы буду- щих периодов