Имя материала: Международные стандарты аудита

Автор: Суворова Светлана Павловна

6.2.  оказание  сопутствующих  услуг  на основе международных стандартов  аудита

 

6.2.1.  Обзор финансовой информации

 

Международный стандарт аудита 910 «Задания по обзору финан- совой отчетности» регулирует  вопросы  проведения обзора  финансо- вой отчетности,  а также содержание и формы заключения  по обзору

6.2.  Оказание сопутствующих услуг на основе МСА     181

 

финансовой отчетности. Кроме того, стандарт  определяет перечень этических принципов,  которыми должен  руководствоваться аудитор при  выполнении заданий по обзору финансовой отчетности (в стан- дарте   приводится  ссылка   на   необходимость  соблюдения  Кодекса этики  профессиональных бухгалтеров, изданного Международной федерацией бухгалтеров). При  обзоре  финансовой отчетности ауди- тор должен  соблюдать  следующие профессиональные этические принципы: независимость, честность, объективность, профессио- нальную  компетентность и должную  тщательность, конфиденциаль- ность,  профессиональное  поведение,  а  также   технические  стан- дарты.

МСА 910 содержит следующие разделы:  введение, цель обзора финансовой отчетности, общие  принципы обзора, понятие средней степени  уверенности,  условия   задания,  требования  к  планирова- нию, работе, выполненной другими  лицами, документации, проце- дурам  и доказательствам, выводам  и заключению, а также  приложе- ния.

Цель обзора  финансовой отчетности — предоставить аудитору возможность констатировать на основе  процедур, которые не обес- печивают все необходимые при аудите доказательства, обнаружение чего-либо, дающее  ему основание полагать, что финансовая отчет- ность  не составлена во всех существенных аспектах  в соответствии с определенными основами финансовой отчетности (негативная уве- ренность). Таким  образом, обзор  не  аналогичен  аудиторской про- верке  финансовой отчетности, он  менее  детален  и направлен на об- наружение признаков несоответствия финансовой отчетности осно- вам ее подготовки в существенных аспектах.  В связи  с этим  при проведении обзора аудитор должен  основываться на следующих принципахиподходах:

1) планировать и проводить обзор  с позиции профессионально- го   скептицизма,   т.е.   признавать  возможность  наличия   обстоя- тельств, вызывающих существенное искажение финансовой отчет- ности;

2)  для  выражения  негативной  уверенности  получить  достаточ- ные  и уместные  доказательства, в первую  очередь  с помощью про- ведения опроса  и аналитических процедур, которые должны  позво- лять  сделать  необходимые выводы  по  обзору;

3) определить «объем  обзора», т.е.  обзорные процедуры, выпол- нение   которых  признается  необходимым в данных  обстоятельствах для достижения цели  обзора;

4) процедуры обзора должны  соответствовать МСА 910, требо- ваниям  соответствующих профессиональных организаций,  законо-

182      Глава  6.  Специальные области аудита

 

дательству, нормативным  актам,  а также  условиям задания  по  обзо- ру и  требований к  составлению отчетности;

5)   при   обзоре   обеспечивается  средняя  степень  уверенности  в том,  что  информация — предмет  обзора   — не  содержит существен- ных  искажений. Это  выражается в форме негативной уверенности.

Аудитор и  клиент согласовывают условия задания,  которые отра- жаются  в письме-обязательстве или другом документе, например в договоре.

В письме-обязательстве указываются:

• цель  предоставляющихся  услуг;

• ответственность  руководства  за  составленную  финансовую отчетность;

• объем  обзора, включая ссылку  на  МСА  910 или  соответствую- щие  национальные  стандарты либо  практику;

• гарантия свободного доступа  к любым  учетным записям, до- кументам и  прочей информации,  запрашиваемой  аудитором в связи  с проведением обзора;

• образец заключения, которое будет  выдано;

• положение о том, что  на  обзор  нельзя полагаться как  на  сред- ство  выявления ошибок, незаконных действий или  других  на- рушений;

• положение  о  том,  что  аудиторская  проверка  не  будет  прово- диться   и  аудиторское мнение  не  будет  выражено.

Требования к планированию  состоят в том, что  аудитор должен строить свою работу по заданию таким  образом, чтобы  оно было выполнено эффективно. При  планировании необходимо получить информацию  о  бизнесе  субъекта   (путем   анализа  его   организации, систем    бухгалтерского  учета,  функциональных   характеристик,   со- става  активов, обязательств, доходов  и расходов), а также  о прочих вопросах, имеющих отношение  к финансовой отчетности.

Если  используется работа  другого  аудитора  ши эксперта,  ауди- тор должен проверить ее  соответствие целям  обзора. Аудит  учитыва- ет при  обзоре  критерий существенности, как  и  при  аудите  финансо- вой отчетности. Аудитор должен документировать важные обстоя- тельства,  которые обеспечивают доказательства: а)  обосновывающие заключение по  обзору  и  б)  подтверждающие,  что  обзор  был  прове- ден  в соответствии с  МСА  910.

Процедуры  и доказательства. Определяя  характер,  объем и  сро- ки проведения обзорных процедур, аудитор должен полагаться на собственные  суждения,  а также  руководствоваться:

• всеми   знаниями,  полученными в  ходе  аудиторских  проверок или  обзоров финансовой отчетности за  предыдущие периоды;

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА      183

 

• знаниями о бизнесе, в том  числе  о принципах бухгалтерского учета и практики той  отрасли, в которой действует  субъект;

• системами  бухгалтерского учета  субъекта;

• степенью влияния руководства;

• существенностью операций и сальдо  счетов.

При  обзоре  финансовой отчетности аудитор  обычно  должен  вы- полнить процедуры, описанные в табл.  6.2.

При  выполнении процедур  обзора  финансовой отчетности ауди- тор учитывает  факторы, которые требуют  внесения бухгалтерских корректировок за  предыдущие периоды,  перечень которых   приво- дится  в приложении 15 данного учебного  пособия.

Аудитор  должен  получить  информацию обо  всех  событиях, ко- торые  имели  место  после  даты  составления финансовой отчетности и могут привести к внесению поправок в отчетность. Если  у аудито- ра  есть  основания  полагать, что  информация —  предмет  обзора  — может  быть существенно искажена, он должен  выполнить дополни- тельные  или  более  обширные процедуры, необходимые для выраже- ния негативной уверенности или подтверждения заключения, от- личного от безусловно-положительного.

Результаты обзора  оформляются заключением  по обзору финан- совой  отчетности, которое  должно  включать основные элементы, представленные на рис.  6.3.

В  зависимости от  того,  каковы  результаты обзора,  заключение по обзору  должно  содержать:

1) указание о необнаружении фактов, дающих  основание пола- гать,  что  финансовая  отчетность не  предоставляет достоверную и объективную картину (или  «не  представлена объективно во всех су- щественных аспектах») в соответствии с установленными основами финансовой отчетности; или

2) описание факторов, выявленных аудитором и оказывающих негативное  влияние  на  достоверную  и  объективную  картину  (или

«объективное представление во всех существенных аспектах») в со- ответствии с установленными основами финансовой отчетности, включая, по мере возможности, количественное определение потен- циального влияния на финансовую отчетность, и:

а)  либо   оговорку   по   поводу   выраженной  негативной  уверен- ности,

б) либо  утверждение негативного характера  о том, что финансо- вая  отчетность не представляет достоверную и объективную картину (или   «объективное  представление во  всех  существенных аспектах») в соответствии с установленными основами финансовой отчетности (если  влияние на финансовую отчетность настолько существенно и

184      Глава 6. Специальные области аудита

 

глубоко, что  оговорки недостаточно для  раскрытия искажений или неполного характера отчетности); или

3) в случае  существенного ограничения  масштаба обзора  описа- ние этих ограничений, и:

а) либо  оговорку по поводу  негативной уверенности относитель- но  возможных поправок в финансовой  отчетности, внесение кото- рых могло  бы оказаться необходимым в отсутствие ограничений,

б)  либо   не   выражать  никакой  уверенности,  если   возможное влияние настолько существенно и глубоко, что аудитор  приходит к выводу о невозможно обеспечить какую  бы то ни  было  степень уве- ренности.

 

Таблица  6.2. Процедуры, выполняемые обычно при обзоре финансовой

отчетности

 

Процедура

Детально е содержани е процедур ы по МСА 91 0

Получение аудитором представления о бизне- се субъекта и отрасли,

в которой действует субъект

Не раскрывается

Проведение опросов

В отношении:

• принципов и практики бухгалтерского учета субъ- екта,

• порядка отражения в учете, классификации и суммирования операций, сбора информации для раскрытия в финансовой отчетности и подготовки финансовой отчетности,

• всех существенных утверждений, содержащихся в финансовой отчетности

Аналитические проце- дуры, разработанные с целью выявления взаи- мосвязей и отдельных статей, которые кажутся необычными

Сравнение финансовой отчетности с отчетами за предыдущие периоды

Сравнение финансовой отчетности с ожидаемыми результатами и финансовым положением

Изучение взаимосвязей между элементами финансо- вой отчетности, которые должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъектов или нормативах данной отрасли

Рассмотрение факто- ров, требующих внесе- ния бухгалтерских кор- ректировок за предыду- щие периоды

Проведение опросов в отношении мер, принятых на собраниях акционеров, заседаниях совета директо- ров, комитетов совета директоров и прочих заседа- ниях, которые могли оказать влияние на финансовую отчетность

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА      185

 

Окончаниетабл.6.2

 

Процедура

Детальное содержание процедуры по МСА 91 0

 

Ознакомление с финансовой отчетностью с целью определения на основе информации, привлекшей внимание аудитора, соответствия финансовой отчет- ности указанному методу бухгалтерского учета

 

Получение отчетов других аудиторов (при их наличии и если это будет признано необходимым), проводив- ших аудиторскую проверку, или обзор финансовой отчетности компонентов субъекта

 

Проведение опросов персонала, ответственного за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского уче- та в отношении, например, следующего:

 

• полноты (по количеству) отражения операций в учете;

• соответствия подготовки финансовой отчетности указанному методу бухгалтерского учета;

 

• изменений в хозяйственной деятельности субъек- та, принципов и практики бухгалтерского учета; моментов, по которым возникали вопросы в ходе вышеупомянутых процедур;

 

• получения от руководства заявлений в письмен- ной форме в случае необходимости

 

Аудитор должен  датировать заключение по обзору датой  завер- шения  обзора, который включает выполнение  процедур в связи с событиями,  имевшими  место до даты заключения. Тем не менее, поскольку   в  обязанность    аудитора   входит  составление   заключения по финансовой отчетности,  подготовленной  и представленной  ру- ководством,  аудитор   не  должен датировать заключение  по  обзору датой,  предшествующей дате утверждения финансовой отчетности руководством.

Приложения   к  стандарту  МСА   910  содержат  образцы  пись- ма-обязательства   о    проведении     обзора    финансовой   отчетности, форму  безусловно-положительного  заключения   по  обзору  и  приме- ры  заключений   по   обзору,   отличных   от  безусловно-положительно- го, а также перечень подробных процедур,  выполняемых  при обзоре финансовой  отчетности.

186      Глава6.Специальныеобластиаудита

 

Рис. б.З. Структура заключения по обзору финансовой отчетности

 

6.2.2.  Выполнение  согласованных  процеду р

 

Международный  стандарт аудита  920  «Задания  по выполнению со- гласованных процедур» регулирует профессиональные  обязательства аудитора   при   выполнении  согласованных   процедур   в  отношении

6.2.  Оказание сопутствующих услуг на основе МСА     187

 

финансовой информации, а также  формы и содержание отчета, ко- торый  аудитор  предоставляет в связи  с выполнением согласованных процедур.

Стандарт содержит  введение, цель  задания по выполнению со- гласованных процедур, общие  принципы работы  по выполнению согласованных процедур, определение условий задания, требование к планированию, документации, процедурам и доказательствам, от- чету, а также  приложения.

Применение МСА 920 имеет  следующие особенности:

• он относится к заданиям, связанным с финансовой информа- цией;

• стандарт может  служить  полезным руководством при  выпол- нении заданий, касающихся нефинансовой информации (при условии, что аудитор  обладает  адекватными знаниями по дан- ному  вопросу и существует  разумный критерий для обоснова- ния  выводов по данной работе);

• МСА 920 неразрывно связан с МСА  120 «Концептуальные ос- новы  международных стандартов аудита».

Работа   по  выполнению  согласованных  процедур может   вклю- чать выполнение аудитором определенных процедур в отношении:

• отдельных статей  финансовой информации (например деби- торской или  кредиторской задолженности, операций со свя- занными сторонами, объема  продаж  и  прибыли подразделе- ния  субъекта);

• финансового отчета (например баланса) или

• неполного пакета  финансовой отчетности.

Цель  задания   по  проведению согласованных  процедур  имеет свою

специфику:

1) проведение согласованных процедур заключается в выполне- нии  аудитором процедур аудиторского характера, которые были со- гласованы между аудитором, субъектом и любым  соответствующим третьим  лицом, а также  в предоставлении отчетности о фактических результатах;

2) аудитор  не выражает своего  мнения по существу  фактических результатов,   а просто  предоставляет отчет  о фактических результа- тах выполнения согласованных процедур. Пользователи сами дают оценку  процедурам  и  результатам, предоставленным аудитором, и делают  свои  собственные заключения, основываясь на работе  ауди- тора;

3)  отчет   предоставляется  только   тем  сторонам,  которые  дали свое  согласие на проведение таких  процедур, поскольку другие  сто-

1SS      Глава 6. Специальные области аудита

 

роны,  не знающие  причин  проведения   этих  процедур,  могут невер- но  истолковать результаты.

МСА  920 определяет перечень этических принципов, которыми должен  руководствоваться аудитор   при   выполнении  заданий  по  об- зору финансовой отчетности (в стандарте приводится ссылка на не- обходимость соблюдения  Кодекса  этики  профессиональных бухгал- теров,  изданного  МФБ) .  При   обзоре   финансовой  отчетности  ауди- тор  должен соблюдать следующие общие принципы,  определяющие профессиональную ответственность аудитора: честность, объектив- ность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также техни- ческие стандарты. Независимость не является обязательным  требо- ванием для задания по выполнению согласованных процедур. Если аудитор не является  независимым, этот факт должен быть отмечен в отчете  о фактических  результатах.  Однако  условия  или  цели  работы либо  национальные  стандарты  могут  требовать  соблюдения   аудито- ром требований  Кодекса  этики  МФБ , касающихся  независимости.

Аудитор  должен определить условия задания, i.e. удостовериться, что стороны,  которым  будет предоставлен  отчет о фактических  ре- зультатах,  четко  понимают  согласованные  процедуры  и  условия  за- дания.  Перечень  вопросов,  требующих согласования, включает:

• характер  задания,   в  том   числе   тот  факт,  что   выполняемые процедуры  не  будут являться  аудиторской  проверкой  или  об- зором   и  что,  соответственно,  аудитор   не  будет  выражать свое мнение по  существу  фактических  результатов;

• установленную  цель задания;

• описание   финансовой  информации,  в  отношении    которой будут проводиться   согласованные  процедуры:

• описание  характера,  сроков  и  объема  проводимых  процедур;

• предполагаемую  форму  отчета  о фактических  результатах;

• ограничения  в  отношении   распространения  отчета  о факти- ческих результатах. В случае если это ограничение будет про- тиворечить требованиям  законодательства, аудитор не должен принимать  на себя  выполнение  данной  работы.

Если аудитор не в состоянии  обсудить условия задания со всеми сторонами  (например,  когда  процедуры  согласованы   между органа- ми   регулирования,   представителями  отрасли   и  бухгалтерами),   он может  сделать  обзор  переписки   с  представителями  заинтересован- ных  сторон  или  предоставить   им  проект  отчета  по  результатам  ра- боты.

В  интересах как  клиента, так  и  своих  собственных аудитору  сле- дует  направить   письмо-обязательство,  в  котором   излагаются   основ-

6.2.  Оказание сопутствующих услуг на основе МСА     189

 

Название: Отчет о фактических результатах

 

Адресат (обычно клиент, нанявший аудитора для выполнения согласованных процедур)

 

Описание конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой проводятся согласованные процедуры

 

Заявление о том, что выполненные процедуры были согласованы с получателем отчета

 

Заявление о том , что работа была выполнена в соответствии с МСА, применимым к выполнению согласованных процедур, или в соответствии с соответствующими национальными стандартами либо практикой

 

Заявление о том, что аудитор не является независимым по отношению к субъекту (если это необходимо)

 

Определение цели выполнения согласованных процедур

 

Перечень конкретных выполненных процедур

 

Описание фактических результатов работы аудитора (включает подробное опи- сание обнаруженных ошибок и исключений)

 

Заявление о том, что выполненные процедуры не являются аудиторской проверкой или обзором, и поэтому аудитор не выражает своего мнения

 

Заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры, аудиторскую проверку или обзор, он мог бы обнаружить и другие проблемы, требующие освещения в отчете

 

ЗЕ1Явление о том, что распространение отчета ограничено сторонами, согласовавшими выполнение процедур

 

Заявление (при необходимости) о том, что отчет имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или финансовой

и нефинансовой информации и что он не распространяется на финансовую отчетность субъекта в целом

 

Дата составления отчета Адрес аудитора Подпись аудитора

Рис. 6.4.  Структура отчета  о фактических результатах по  выполнению

согласованных процедур

 

ные  условия   выполнения  работы.   Письмо-обязательство  подтвер- ждает  согласие аудитора на  выполнение работ  и  помогает избежать

190      Глава 6.  Специальные области аудита

 

неверного  понимания  таких   моментов,  как   цели   и  объем   работы, обязанности  аудитора,  форма предоставляемых отчетов.

Письмо-обязательство  включает:

• перечень  процедур,  которые  будут  выполнены  по   согласова- нию  сторон;

• заявление о том, что распространение отчета  о фактических результатах будет ограничено определенными сторонами, со- гласовавшими  выполнение  процедур.

Помимо этого, аудитор  может  приложить к  письму-обязательст- ву проект предоставляемого отчета  о  фактических результатах.

Для эффективного выполнения задания аудитор должен плани- ровать  работу, а также  документировать все  вопросы, которые важ- ны для предоставления доказательств в обоснование отчета  о фак- тических  результатах (рис.   6.4)  и  того,  что  задание было  выполнено в соответствии с МСА 920 и условиями задания. Процедуры, исполь- зуемые   при  выполнении  согласованных процедур,  представлены  на рис.  6.5.

Отчет  о выполнении  согласованных процедур должен содержать подробное описание цели задания и согласованных процедур, вы- полняемых в ходе работы, для того чтобы  понять характер и объем выполняемых работ.

 

Рис.  6.5. Процедуры, используемые  при выполнении согласованных процедур

 

Приложения к  МСА  920  содержат образец письма-обязательства о  выполнении  согласованных процедур и  образец отчета  о  фактиче- ских результатах (составленного на примере кредиторской задол- женности).

При  практическом использовании МСА 920 необходимо также учитывать, что в государственном секторе распространение отчета о фактических результатах может не ограничиваться сторонами, со- гласовавшими процедуры, а предоставляться другим  физическим и юридическим  лицам  (например  при   парламентском  расследовании

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА      191

 

деятельности  государственных  органов   или   правительственных де- партаментов).

 

6.2.3. Подготовка финансовой информации

 

Целью международного стандарта  аудита 930 «Задания по под- готовке  финансовой  информации»  является установление стандар- тов  и  предоставление рекомендаций  в отношении профессиональ- ных обязанностей бухгалтера  при  выполнении заданий по  подготов- ке финансовой информации, а также формы и содержания отчета, который бухгалтер  представляет в связи  с  проведением такой  рабо- ты. Стандарт содержит введение, цель задания по подготовке фи- нансовой информации, общие  принципы задания по подготовке финансовой  информации,  определение условий   задания, требова- ния  к планированию, документации, процедурам, а также  приложе- ния.

Термин «бухгалтер» в МСА 930 использован для того, чтобы разграничить аудиторскую проверку и работу  по  подготовке финан- совой информации.

Данный стандарт  предназначен для заданий по подготовке фи- нансовой информации. Однако он применим, насколько это воз- можно, и к заданиям по подготовке нефинансовой информации при условии, что  бухгалтер  обладает  достаточными знаниями по данно- му вопросу. Задания по предоставлению ограниченной помощи клиенту   при   составлении  финансовой  отчетности  (например  при выборе учетной  политики) не являются заданиями по подготовке финансовой отчетности. Данный МСА должен  пониматься в кон- тексте  МСА  120 «Концептуальные основы Международных стандар- тов аудита».

Цель  задания по подготовке финансовой информации заключается в том, что  бухгалтер  должен  использовать знания  в  области  бухгал- терского учета, в  противоположность знаниям  в  области   аудита, с целью  сбора, классификации и представления финансовой инфор- мации. Такому  заданию присущи следующие особенности:

1) обычно  предполагается приведение подробных сведений в удобочитаемую форму  без  проверки допущений, лежащих  в основе этой информации;

2) выполняемые процедуры не позволяют бухгалтеру выразить соответствующую уверенность в достоверности финансовой инфор- мации;

3)  пользователи финансовой информации  получают  некоторую выгоду  от  привлечения  бухгалтера, поскольку  услуги  предоставля-

192      Глава  6.  Специальные области аудита

 

ются  с профессиональной компетентностью и должной тщательно- стью.

Задание  по  подготовке финансовой информации обычно  вклю- чает  подготовку финансовой  отчетности (которая  может  являться полным пакетом финансовых отчетов  или   не являться таковым). Данное  задание  может  также  включать классификацию и оформле- ние иной  финансовой информации.

МСА  930 определяет перечень этических принципов,  которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении заданий по подготовке финансовой информации. В стандарте  приводится ссыл- ка на необходимость соблюдения Кодекса этики  профессиональных бухгалтеров, изданного Международной федерацией бухгалтеров.  К этическим относятся принципы, определяющие профессиональную ответственность аудитора:  честность, объективность, профессио- нальная компетентность и должная тщательность, конфиденциаль- ность, профессиональное поведение, применение технических стан- дартов.  Независимость не является обязательным требованием для задания по подготовке финансовой информации. Однако если ауди- тор не является независимым, этот факт должен  быть отмечен  в от- чете  о фактических результатах.

При  любых  обстоятельствах, когда  имя  бухгалтера  ассоциирова- но с   подготовленной им финансовой информацией, он должен предоставить отчет.

Бухгалтер должен  убедиться  в том, что между ним  и клиентом достигнуто четкое  взаимопонимание в отношении условий задания. Ниже  указаны вопросы, требующие рассмотрения:

1. Характер  задания с указанием на  то, что  не будут проведены ни аудиторская проверка, ни обзор и что соответственно не будет выражено уверенности в достоверности информации.

2. Тот факт, что выполнение задания не гарантирует выявления ошибок, незаконных действий или других нарушений, например мошенничества или  растраты, которые могут иметь  место.

3.  Характер   информации,  которая будет  предоставлена клиен- том.

4. Тот факт, что руководство клиента несет ответственность за точность  и полноту предоставляемой бухгалтеру информации для обеспечения точности и полноты подготовленной им финансовой информации.

5.  Принципы  бухгалтерского учета, согласно которым будет подготовлена финансовая информация,  и тот факт, что будут указа- ны  как  эти  принципы, так и все известные отступления от них.

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА      193

 

6. Планируемое использование и распространение информации после  ее подготовки.

7.  Форма  отчета, предоставляемого  в  отношении  подготовлен- ной финансовой информации, если имя  бухгалтера  ассоциировано с такой информацией.

При  планировании задания по подготовке финансовой инфор- мации будет  полезным  письмо-обязательство. Направление  бухгал- тером  такого  письма, определяющего условия  выполнения задания, отвечает интересам как бухгалтера, так и субъекта.  Письмо-обяза- тельство  подтверждает, что бухгалтер принимает назначение, и по- могает  избежать расхождений в понимании любых  вопросов, таких как  объем  и  цели  задания,  обязанности  бухгалтера, форма  предос- тавляемых отчетов.

Для  эффективного выполнения задания аудитор  должен  плани- ровать  свою работу, а также  документировать все вопросы, которые важны для подтверждения того, что задание  было выполнено в со- ответствии с МСА 930 и условиями задания.

При  выполнении задания по подготовке финансовой информа- ции аудитор (бухгалтер) выполняет следующие процедуры:

1) бухгалтер должен  получить общие  знания о финансово-хо- зяйственной деятельности субъекта, ознакомиться с применяемыми в данной отрасли  принципами и практикой  бухгалтерского учета, а также  с формой и содержанием финансовой информации, уместной в данных  обстоятельствах;

2) для  подготовки финансовой информации  бухгалтеру  необхо- димо  общее  понимание характера  финансово-хозяйственных опера- ций  субъекта, формы его  бухгалтерских записей  и  принципов бух- галтерского учета, в соответствии с которыми должна быть пред- ставлена  финансовая информация. Обычно бухгалтер приобретает указанные выше  знания, основываясь на опыте  работы  с субъектом или  путем  проведения опроса  его сотрудников;

3) за исключением требований, указанных в МСА 930, в обязан- ности  бухгалтера, как  правило, не  входит:

• проведение опроса  руководства с  целью  оценки достоверно- сти и полноты предоставленной информации;

• проведение оценки системы внутреннего контроля;

• получение подтверждений в отношении каких-либо вопросов;

• проверка каких-либо предоставленных разъяснений;

4) если бухгалтеру становится известно, что информация, пре- доставленная  руководством,  неверна  или  предоставлена не  в  пол- ном   объеме   либо   не  удовлетворяет  иным   требованиям,  бухгалтер должен   рассмотреть  вопрос   о   выполнении  процедур,  указанных

 

7 - 5257 Парушина

194             Глава 6. Специальные области аудита

 

выше, и запросить у руководства субъекта  дополнительную инфор- мацию.   Если  руководство отказывается  предоставить дополнитель- ную информацию, бухгалтер должен  отказаться от выполнения за- дания,  проинформировав  при   этом   клиента  о   причинах  своего отказа;

5)  бухгалтер  должен  ознакомиться с  подготовленной  информа- цией  и определить,  соответствует ли  она  установленной форме  и не содержит ли каких-либо очевидных существенных искажений.  В данном контексте такие  искажения могут включать:

• ошибки в применении указанных основ  финансовой отчетно- сти;

• отсутствие   информации о  применимых основах  финансовой отчетности, а также  об отступлениях от них;

• отсутствие  информации о любых  иных  существенных вопро- сах, о которых  бухгалтеру  стало  известно.

Информация о применимых основах  финансовой отчетности и любых  известных  отступлениях от  них  должна   раскрываться  в  со- ставе финансовой информации; при этом  количественную оценку таких  отступлений приводить необязательно.

Если   бухгалтеру  становится  известно  о  каких-либо  существен- ных искажениях информации, он должен  попытаться добиться со- гласия  субъекта  на  внесение соответствующих изменений.  Если  та- кие изменения произведены не были и финансовая информация, по мнению бухгалтера, способна ввести  пользователя в заблуждение, бухгалтер должен  отказаться от выполнения задания.

Стандарт указывает также области  ответственности руководства субъекта.   Бухгалтер  должен  получить  от руководства подтверждение им  своей  ответственности  за  надлежащее  представление финансо- вой  информации и подтверждение того, что финансовая информа- ция    была    утверждена   руководством.   Это    подтверждение   может иметь  форму  заявлений  руководства,  касающихся точности и  пол- ноты   исходных   бухгалтерских данных,  а также  полноты раскрытия бухгалтеру  всей  существенной и уместной информации.

Структураотчетаовыполнениизаданияпоподготовкефинансо- вой информации приведена на рис. 6.6.

На каждой  странице финансовой отчетности, подготовленной бухгалтером, либо  на титульном листе, должны  содержаться ссылки, такие  как  «Без  проведения  аудита», «Данные   собраны без  проведе- ния аудиторской проверки и обзора» или «См. отчет о выполнении задания по подготовке финансовой информации».

В приложениях к МСА  930 представлен образец письма-обяза- тельства   о  подготовке финансовой  информации  (на  примере  фи-

6.2.ОказаниесопутствующихуслугнаосновеМСА            195

 

Название: Отчет о выполнении задания по подготовке финансовой информации

 

Адресат

 

Заявление о том, что задание было выполнено в соответствии  с МСА, применяемым при выполнении заданий по подготовке финансовой информации, или в соответствии  с национальными стандартами и практикой

 

Заявление о том, что бухгалтер не является независимым  по отношению к субъекту (если это необходимо)

 

Описание финансовой информации  с указанием на то, что она основана на информации, предоставленной руководством

 

Заявление о том, что руководство несет ответственность за финансовую информацию, подготовленную бухгалтером

 

Заявление о том, что не было проведено ни аудиторской проверки, ни обзора и что в связи с этим бухгалтер не выражает уверенности  в достоверности фи- нансовой информации

 

При необходимости - дополнительный  параграф с указанием  существенных отступлений  от применяемых основ финансовой  отчетности

 

Дата отчета Адрес  бухгалтера Подпись бухгалтера

Рис.  6.6. Структура отчета о выполнении задания  по подготовке  финансовой

информации.

 

нансовой отчетности), а также образцы  отчетов о подготовке  фи- нансовой информации (на примере  финансовой отчетности, с включением и  без  включения  параграфа,  указывающего на  отступ- ление  от применимых основ  финансовой отчетности).

 

Контрольные вопросы

 

1. Дайте определение  понятия  «другие основы  бухгалтерского учета»

в соответствии  с МСА 800.

2. Приведите  примеры  других  основ  бухгалтерского учета.

3. Может ли аудитор выдать аудиторское  заключение по финансовой отчетности  в целом,  если в задании  требовалось  Е>ыразить  мнение по поводу дебиторской задолженности?

196      Глава  6.  Специальные области аудита

 

4. Приведите примеры компонентов финансовой отчетности.

5. В каком случае аудитор должен использовать работу эксперта при подготовке отчета о соответствии условиям договора?

6.  Может ли аудитор дать заключение об обобщенной финансовой отчетности, если он не выразил мнение о финансовой отчетности, на основании которой составлена обобщенная отчетность?

7. В чем отличие прогноза от перспективной оценки?

8. Какая информация должна отражаться в письме-обязательстве при проверке прогнозной финансовой информации?

9. В каких случаях может быть модифицирован отчет о прогнозной финансовой информации?

10. Перечислите элементы, которые должен содержать отчет о про- верке прогнозной финансовой информации.

11.  Что означает «негативная уверенность»  при обзоре финансовой отчетности?

12. Какова основная цель обзора финансовой отчетности?

13.  Перечислите основные процедуры получения доказательств при обзоре финансовой отчетности.

14. Перечислите требования МСА 920 и МСА 930 к независимости аудитора при выполнении согласованных процедур.

15.  Назовите элементы отчета о выполнении согласованных проце- ДУР-

16. Должен ли аудитор разработать план выполнения согласованных

процедур и подготовки финансовой информации?

17. Обязательно ли составление письма-обязательства при согласова- нии условий задания по подготовке финансовой информации?

 

Контрольные тесты

 

1. Какой вид заданий не относится к специальному аудиторскому зада- нию:

а) проведение обзора;

б) подготовка отчета о соответствии условиям договора;

в) подготовка отчета по компонентам финансовой отчетности.

 

2. Какие основные параграфы включает отчет аудитора по специально- му аудиторскому заданию (кроме отчета об обобщенной финансовой от- четности):

а) вводный, аналитический, итоговый;

б) вступительный параграф; параграф, выражающий мнение аудитора;

в) вступительный параграф; параграф, описывающий характер аудитор- ской проверки; параграф, выражающий мнение аудитора.

6.2.  Оказание сопутствующих услуг на основе МСА     197

 

3.  Сколько видов специальных аудиторских заданий предусмотрено в

МСА 800:

а) четыре;

б) три;

в) пять.

 

4. Какие формы может иметь прогнозная финансовая информация:

а) прогноз, перспективная оценка;

б) прогноз, перспективная оценка, допущения;

в) прогноз, перспективная оценка или их комбинация.

 

5. В каком виде аудитор должен получить заявления руководства отно- сительно предполагаемого использования прогнозной финансовой информа- ции:

а) в устной форме;

б) в письменной форме;

в) в устной или письменной форме.

 

6.  Какой тип мнения в отчете о прогнозной  финансовой информации должен выразить аудитор, если несколько допущений не предоставляют приемлемой основы для прогноза:

а) отрицательное мнение или отказ от проверки;

б) отказ от проверки или отказ от выражения мнения;

в) условно-положительное мнение или отрицательное мнение.

 

7. Укажите, в какой форме прогнозная финансовая инфюрмации являет- ся более полной:

а) в форме прогноза;

б) в форме перспективной оценки;

в) все формы одинаково точны.

 

8. Укажите, какие процедуры по обзору финансовой отчетности для выражения негативной уверенности аудитор должен провести в первую оче- редь:

а) аналитические процедуры;

б) опрос и аналитические процедуры;

в) опрос.

 

9. Является ли исчерпывающим перечень подробных процедур, выпол- няемых при обзоре финансовой отчетности, приведенный в приложении к МСА 910:

а) да, является исчерпывающим и должен обязательно выполняться при любом обзоре;

б) да, является исчерпывающим и может быть сокращен при выполне- нии конкретного обзора;

в) нет, не является исчерпывающим.

198      Глава  6.  Специальные области аудита

 

10.  Как  называется  итоговый  документ,  отражающий выводы  аудитора по обзору  финансовой отчетности:

а) заключение  по обзору;

б) аудиторское заключение;

в) заявление  руководства.

 

11.  Какая  информация может  не приводиться в письме-обязательстве о выполнении  согласованных процедур:

а)  проект  отчета  о фактических   результатах;

б) перечень  процедур, которые  будут выполнены  по согласованию сто-

рон;

 

в)  заявление  о том,  что распространение отчета  о фактических  резуль-

татах будет ограничено сторонами, согласовавшими выполнение  процедур.

 

12. В отношении какой  финансовой информации может  проводиться ра- бота  по  выполнению  согласованных процедур:

а) отдельных  статей,  финансового отчета;

б) отдельных статей, финансового отчета, полного  пакета финансовой отчетности;

в) финансового отчета,  полного  пакета  финансовой отчетности.

 

13.  Может  ли аудитор,  выполнивший согласованные процедуры, выра- зить  свое  мнение  по существу  их фактических  результатов:

а) не может;

б) может,  если это предусмотрено в письме-обязательстве на выполне- ние  согласованных процедур;

в) аудитор  обязан  выразить  свое  мнение.

 

14.  В какой  форме  обычно  может  готовиться финансовая  информация в соответствии с МСА 930:

а) полный пакет финансовых отчетов, его часть либо иная финансовая информация;

б)  полный  пакет  финансовых  отчетов;

в) полный  пакет  финансовых  отчетов  либо  его  часть.

 

15.  Какие  действия,  как  правило,   не  входят  в  обязанности бухгалтера

(аудитора)  при выполнении  задания  по подготовке финансовой информации:

а) подготовка финансовой отчетности;

б) проведение оценки  системы  внутреннего контроля;

в) оформление финансовой информации, отличной  от финансовой от- четности.

 

16.  Каковы  действия  бухгалтера  (аудитора), если  при  выполнении  зада- ния по подготовке финансовой информации он узнал о существенных иска- жениях  информации:

6.2.  Оказание сопутствующих услуг на основе МСА     199

 

 

ний;

а) добиваться согласия субъекта на внесение соответствующих измене-

 

б) внести соответствующие изменения самостоятельно;

в) не предпринимать никаких действий.

 

 

Ситуационные задачи

 

Задета 1

Определите, каком у  виду  специальных аудиторских  заданий соответст- вуют приведенные ниж е  фрагменты отчетов аудитора по  специальному ау- диторском у заданию:

1) ...  Мы провели аудиторску ю проверк у компании ABC на предмет со - ответств.ия основным требованиям учета и финансовой отчетности, изложен - ным  в  разделах  25—28  контракта,  заключенного  с  банком  DEF 10  апреля

20X1 г.  ...  По нашему мнению,  на 31 декабря 20X1 г. учет и финансовая от- четность компании  ABC во всех существенных аспектах отвечали требовани- ям ,  изложенны м в вышеуказанных разделах контракта.

2)  ...  Мы провели аудиторску ю проверк у прилагаемого реестра креди - торско й  задолженности компании  ABC за  год ,  закончившийся  31  декабря

20X1  г.  ...  Наша обязанность заключается в выражении мнения относитель- но реестра на основании проведенной нами аудиторской проверки ... По на- шему мнению ,  прилагаемый реест р кредиторско й задолженности дает дос- товерное   и   объективное   представление   о   кредиторско й   задолженности компании за год , закончившийся 31 декабря 20X1 г.

3)  ...  Мы провели аудиторску ю  проверк у финансовой отчетности ком - пании ABC за год ,  закончившийся 31 декабря 20X1 г.,  на основании которо й подготовлена обобщенная финансовая отчетность, в соответствии с  между - народными   стандартами   аудита.   В   нашем   аудиторско м   заключении   от

10 марта 20X2 г.  мы выразили мнение, что финансовая отчетность, на осно- ве  которо й  была  подготовлена  обобщенная  финансовая  отчетность,  дает достоверное  и  объективное  представление,  за  исключением  того ,  что  то- варно-материальные  запасы  занижены  на  100  млн  руб .  и  краткосрочная кредиторская  задолженность  занижена  на  100  млн  руб .  По  нашему  мне - нию,  прилагаемая  обобщенная финансовая отчетность  во  всех  существен- ных аспектах согласуется с  финансовой отчетностью, на основании которо й она  подготовлена и  по  поводу  которо й  мы  выразили условно-положитель- ное мнение...

4)  ...  Наша обязанность  заключается в  выражении мнения  о  прилагае- мо м  отчете компании  ABC о поступлениях и  выплатах денежных средств  за год , закончившийся 31 декабря 20X1 г.  ...  Политика компании предусматри- вает подготовку прилагаемого отчета на основании поступлений и выплат де - нежных средств.  На это м основании доходы или расходы признаются в мо - мент поступления средств  или оплаты,  а не  в  момент возникновения права

200                        Глава  6.  Специальные области аудита

 

на получение средств или обязательства их выплатить ...  По нашему мне- нию, прилагаемый отчет представляет объективно во всех существенных ас- пектах полученные доходы и произведенные расходы компании за 20X1 г. в соответствии с кассовым методом учета поступлений и расходов...

Виды специальных аудиторских заданий:

1. Отчет о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с ос- новами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов.

2. Отчет по компонентам финансовой отчетности.

3. Отчет о соответствии условиям договора.

4. Отчет об обобщенной финансовой отчетности.

 

Задача 2

Подготовьте текст письма-обязательства по согласованию условий зада- ния на проверку прогнозной финансовой информации в соответствии с тре- бованиями МСА 820. Имеются следующие исходные данные:

В 20X0 г. компания ABC обратилась к аудитору с предложением прове- рить прогноз движения денежных средств на следующий календарный год (20X1). Прогноз имеет форму отчета о движении денежных средств, пре- дусмотренную учетной политикой компании и соответствующей требовани- ям международных стандартов финансовой отчетности. Прогноз предназна- чен для кредиторов компании. По заявлению руководства компании допу- щения, лежащие в основе прогноза, имеют характер наилучших оценок.

 

Задача 3

Определите, какой тип мнения о прогнозной финансовой информации должен быть выражен аудитором в ситуациях, описанных в табл. 6.3. Выбор варианта отметьте знаком «+»  в соответствующих графах таблицы. В каж- дой ситуации возможен не один тип мнения. Если возможен выбор несколь- ких видов мнений, приведите примеры ситуаций, когда выражается более позитивное или более негативное мнение (ответы занесите в соответствую- щие ячейки).

 

Задача 4

Распределите перечисленные ниже подробные процедуры, выполняе- мые при обзоре финансовой отчетности в соответствии с МСА 910, по объ- ектам бухгалтерского учета, к которым они относятся (табл. 6.4).

 

Перечень процедур обзора финансовой отчетности:

1) сравнить результаты текущего периода с результатами предыдущих периодов и с ожидаемыми результатами за текущий период.  Обсудить с руководством значительные расхождения;

2) выяснить, были ли выданы крупные кредиты, имеющие отношение к учтенному доходу, непосредственно после даты составления баланса и был ли создан резерв на покрытие таких сумм;

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА      201

 

Таблица 6.3.   Типы  мнений о  прогнозной финансовой информации

 

 

 

Ситуация

Тип мнения

 

 

Отказ от проверки

Безусловно- положи- тельное мнение

Условно- положи- тельное мнение

 

Отрица- тельное мнение

Отказ от выраже- ния мне- ния

Одно или несколько су- щественных допущений не предоставляют при- емлемой основы для прогноза

 

 

 

 

 

Представление и рас- крытие прогнозной ин- формации не соответ- ствует требованиям

 

 

 

 

 

Наличие условий, пре- пятствующих выполне- нию одной или несколь- ких необходимых про- цедур

 

 

 

 

 

Допущения являются приемлемыми основа- ниями для прогнозной финансовой информа- ции

 

 

 

 

 

Таблица  6.4.   Соответствие подробных процедур ,  выполняемых при  обзор е финансовой отчетности в  соответствии с  МС А 910,   объектам бухгалтерского  учета