Имя материала: Международные стандарты учета и финансовой отчетности

Автор: Мощенко Наталия Павловна

4.1 . сравнительный анализ. мсфо 12 «налоги на прибыль»

 

Данные для  проведения сравнительного анализа по учету на- логов на прибыль в МСФО и РСБУ  представлены в приложении

4 МСФО 12 «Налоги  на прибыль»  и ПБУ  18/02  «Учет расчетов  по налогу  на  прибыль».

МСФО 12 «Налоги  на прибыль»  2000 г. дополнительно  к уче- ту отложенных налогов  методом  обязательств по отчету о прибы- лях и убытках  вводит  метод  обязательств по балансу.

 

152

По методу обязательств по отчету о прибылях и убытках вре- менные разницы — это разницы между налогооблагаемой и бух- галтерской прибылью, которая возникает в одном  периоде  и вос- станавливается  в одном  или  нескольких последующих периодах.

По методу  обязательств по уплате налогов  на прибыль  по ба- лансу (метод  обязательств по балансу)  временные разницы — это разницы между налоговой базой актива или обязательства и его балансовой стоимостью.

Налоговая база  актива или  обязательства -  это  величина, присваиваемая активу  или  обязательству для  целей  налогообло- жения. МСФО 12 «Налоги  на прибыль»  содержит и второе  опре- деление  понятий «налоговая база актива»  и «налоговая база обя- зательства». Налоговая база актива — это сумма, которая будет вычитаться для  целей  налогообложения из любых  налогооблагае- мых экономических выгод, которые получит  компания после  то- го, как она возместит балансовую стоимость актива.  Если эти экономические выгоды  не  будут облагаться налогом,  налоговая база актива  равняется его балансовой стоимости.

Налоговая база обязательства равняется его балансовой стои- мости, за  вычетом  любой  суммы, которая будет  вычитаться для целей  налогообложения в отношении этого обязательства в буду- щих  периодах.

В случае с выручкой, полученной авансом, налоговая база возникающего обязательства равняется его балансовой стоимос- ти за вычетом любой суммы выручки, которая будет облагаться налогом в будущих  периодах.

Таким  образом, с учетом применения двух методов обяза- тельств, наличие временных разниц ведет к возникновению на- логовых  последствий в виде  отложенных налогов, которые отра- жаются  в бухгалтерском балансе  и отчете  о прибылях и убытках.

Метод  обязательств по отчету о прибылях и убытках  применя- ется в отношении временных разниц, возникающих между различ- ными  значениями налогооблагаемой и бухгалтерской прибыли.

Метод обязательств по балансу применяется в отношении временных разниц, возникающих между различными значения- ми  налоговой базы актива  или  обязательства и балансовой стои- мостью  этого же актива  или  обязательства. ПБУ  18/02  «Учет рас- четов  по  налогу  на  прибыль»   и  Налоговый кодекс   РФ  понятия

«налоговая база  актива»  и «налоговая база обязательства» не  ис- пользуют.

 

153

Методы  учета отложенных налоговых активов и обязательств не  рассматриваются.  В  этом  первое   фундаментальное  отличие ПБУ   18/02  «Учет расчетов  по  налогу  на  прибыль»   от МСФО  12

«Налоги  на прибыль». В МСФО 12 условием  признания актива является наличие экономической выгоды, которую  организация получит от использования этого актива за весь период его эксплуатации, а значит, в будущем  по отношению к дате призна- ния  актива  в учете.  Экономические выгоды  организация начнет получать  после  того, как возместит расходы, связанные с приоб- ретением актива, — его балансовую стоимость.

Таким  образом, балансовая стоимость актива  — это величина, которую  организации  предстоит возместить в будущем  из  полу- чаемой  экономической выгоды.

Налоговая база актива - это сумма, которую  организации предстоит возместить в будущем из получаемой экономической выгоды  и которая должна быть не меньше, чем налоговая база ак- тива.

Таким  образом, уже на  этапе  признания актива  в бухгалтер- ском  учете необходимо иметь два документа с расчетами по при- обретаемому активу:  регистр  бухгалтерского учета по  расчету  ба- лансовой стоимости актива и регистр по расчету налоговой базы этого  же актива  за весь  период  его срока  полезного использова- ния.

Рассмотрим на  примере расчет  отложенных налогов  на  при- быль в виде отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых требований.

 

Пример 1. Расчеты балансовой стоимости актива и его налоговой ба- зы по годам срока полезного использования представлены в табл. 4.1.

Объект основного средства  приобретен за 100 тыс. руб.

Актив принят к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Организация планирует получить  доход от эксплуатации актива  в сумме 300 тыс. руб. в течение срока полезного использования девяти лет. Амортизация для целей  бухгалтерского учета начисляется методом  спи- сания  стоимости пропорционально  объему  продукции. Амортизация

для целей налогового учета начисляется линейным способом.

Расчет суммы ежегодных амортизационных отчислений методом списания стоимости пропорционально объему продукции для целей бухгалтерского учета и линейным методом  для  целей  налогового учета представлены в табл. 4.2 и 4.3.

В течение всего срока полезного использования планируется произ- вести 400 единиц продукции по цене  1000 руб. В первый год планирует-

 

154

 

 

Расчет балансовой стоимости актива и налоговой базы актива

 

 

Показатель

Срок полезного использования, годы

1

2

3

4

5

6

7

8

9

 

Бухгалтерский учет

1. Первоначальная сто- имость  актива

2. Ежегодная амортиза-

ция

3. Накопленная амор- тизация

4. Балансовая стои- мость актива

100 000

 

10 000

 

10 000

 

90 000

100 000

 

12 500

 

22 500

 

77 500

100 000

 

15 000

 

37 500

 

62 500

100 000

 

10 000

 

47 500

 

52 500

100 000

 

10 000

 

57 500

 

42 500

100 000

 

10 000

 

67 500

 

32 500

100 000

 

10 000

 

77 500

 

12 500

100 000

 

10 000

 

87 500

 

12 500

100 000

 

12 500

 

100 000

 

Налоговый учет

1. Первоначальная сто- имость актива

2. Ежегодная амортиза- ция

3. Накопленная амор- тизация

4. Налоговая база акти-

ва

100 000

 

11200

 

11200

 

88 800

100 000

 

11200

 

22 400

 

77 600

100 000

 

11200

 

33 600

 

66 400

100 000

 

11200

 

44 800

 

55 200

100 000

 

11200

 

56 000

 

44 000

100 000

 

11200

 

67 200

 

32 800

100 000

 

11200'

 

78 400

 

21600

100 000

 

11200

 

89 600

 

10 400

100 000

 

10 400

 

100 000

 

 
Таблиц а  4.1 (руб.)

 

 

Таб л и ца  4.2

Суммы ежегодных амортизационных начислений в зависимости от выпуска продукции в ФГУ П  «Связьсервис»

для целей бухгалтерского учета

 

 

Ежегодные  амортизационные отчисления

1-й  год

2-й  год

3-й  год

4-й  год

5-й  год

6-й  год

7-й  год

8-й  год

9-й  год

Итог о

1. Количество, шт.

2.  Сумма ежегодных амортизационных  на- числений, руб.

3. Доходы  от продажи продукции, руб.

40

10 000

 

40  000

50

12 500

 

50 000

60

15 000

 

60 000

40

10 000

 

40 000

40

10 000

 

40 000

40

10 000

 

40 000

40

10 000

 

40 000

40

10 000

 

40 000

50

12 500

 

50 000

400

100  000

 

400  000

 

 

Суммы ежегодных  амортизационных начислений для целей налогового учета

Таблиц а   4.3

 

 

 

Показатель

 

Перво- началь- ная

стои- мость, РУб.

Норма амор- тизаци- онных начис- лений,

\%

 

 

Ежегодные  амортизационные  начисления

 

Итог о аморти- зацион- ных  на- числе- ний

 

1-й  год

 

2-й  год

 

3-й  год

 

4-й  год

 

5-й  год

 

6-й  год

 

7-й   год

 

8-й   год

 

9-й  год

Актив — объ- ект  основно- го средства (машина спе- циальная)

 

 

100 000

 

 

11,2*

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

11200

 

 

10 400

 

 

100 000

* Расчет нормы  амортизационных начислений проведен  по формуле,  приведенной в ст. 304 НК  РФ.

ся произвести 40 единиц, во второй  — 50, в третий  — 60, в последующие

пять лет - по 40 шт., в последнем году - 50 шт.

Расчет:

1-й год: 40 ед. • (100 000 руб.

2-й год: 50 ед. • (100 000 руб.

3-й год: 60 ед. • (100 000 руб.

и т.д.

400ед.) = 10 000 руб.

400 ед.)  = 12 500 руб.

400ед.) = 15 000 руб.

 

Как  видно  из содержания табл.  4.2 и 4.3,  актив  имеет различ- ные значения норм амортизационных начислений и различные значения ежегодных амортизационных начислений для целей бухгалтерского  и налогового учета.  По  этой  причине различны и значения балансовой стоимости актива  и его налоговой базы  (см. табл.  4.1).

Когда  балансовая  стоимость   актива  превышает    его  налого- вую базу,  сумма  налогооблагаемых экономических  выгод  превы- шает величину, вычитание которой  разрешено для  целей  налого- обложения. Эта разница есть налогооблагаемая временная разни- ца,  а обязательство уплатить  возникающие налоги  на прибыль  в будущих периодах является  отложенным налоговым  обязатель- ством.

При  сравнение балансовой стоимости актива  и его налоговой базы  поданным табл. 4.1, временные разницы возникают в 1-й  и

8-й годы срока полезного использования актива.  Как следствие наличия временной разницы — возникновение у организации обязательства в  1-й  и 8-й  годы  использования актива  в будущем, во 2-м  и 9-м  годах,  заплатить  налоги  на прибыль  за  1-й  и 8-й  го- ды. Такое обязательство МСФО 12 определяет как отложенное налоговое обязательство по уплате  налога  на  прибыль.

Если  балансовая стоимость  актива  меньше его  налоговой ба- зы, возникающая разница — это временная разница, результатом которой  является вычет при  определении налогооблагаемой при- были  (убытка), учитываемый при налогообложении будущих пе- риодов,  когда балансовая стоимость  актива возмещается или по- гашается.  Наличие вычитаемых временных разниц  ведет к воз- никновению отложенных налоговых требований в отношении налога  на прибыль, который будет возмещаться в будущих перио- дах.  По  данным  табл.  4.1,  балансовая стоимость  актива  меньше его налоговой базы со 2-го по 8-й годы срока полезного исполь- зования актива.  Расчет  величин налогооблагаемых и вычитаемых временных разниц  представлен в табл.  4.4.

 

157

 

 

 

Временные разницы, руб.

 

Расчет отложенных налоговых обязательств и требований

Таблиц а  4.4

 

 

 
Таблиц а 4.5

 

(руб.)

 

 

Показатель

Срок полезного использования актива

Итого

1-й  год

2-й  год

3-й  год

4-й  год

5-й  год

6-й  год

7-й  год

8-й  год

9-й  год

Временные разницы: налогооблагаемая вычитаемая

Отложенные нало-

говые   обязательства Отложенные нало- говые  требования"

 

1200

 

288

 

 

100

 

24

 

 

3900

 

936

 

 

2700

 

648

 

 

1500

 

360

 

 

300

 

72

 

 

9100

 

2184

 

2100

 

504

 

1             I  I  I

 

3300

17600

792

 

4224

* Расчет . Произведение налогооблагаемой временной разницы на ставку налога  на прибыль, деленное  на  100\%.

** Расчет . Произведение вычитаемой временной разницы  на  ставку налога на  прибыль, деленное на  100\%.

Если в соответствии с налоговым законодательством ставка налога на прибыль равна 24\%, то  можно рассчитать величины от- ложенных налоговых обязательств и  отложенных налоговых тре- бований. Отложенные налоговые обязательства — это суммы на- лога на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах в связи с налогооблагаемыми разницами. Отложенные налоговые требо- вания  — это  суммы налога на  прибыль, возмещаемые в будущих периодах в связи с:

1) вычитаемыми временными разницами;

2) перенесенными на будущий период налоговыми убытками;

3) перенесенными на будущий период неиспользованными налоговыми кредитами.

Расчет отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых требований представлен в табл.  4.5.

 

Пример 2.  Величина дебиторской  задолженности  в виде

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 |