Имя материала: Бухгалтерский учет и аудит

Автор: Суглобов Александр Евгеньевич

13.14. учет импорта товаров;

Основные отличия внешнеэкономического контракта (договора) от других договоров заключаются в том, что при заключении договора применяются нормы международного частного права; при заключении договора применяются нормы права иностранных государств; одна сторона по договору не является резидентом Российской Федерации.

Внешнеэкономический контракт считается заключенным, если сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям, а именно: обозначен предмет договора; включены условия, прямо названные в международном договоре, законе или ином акте; оговорены условия, по которым соглашение достигается по заявлению одной из сторон.

При составлении внешнеэкономического договора необходимо учитывать особенности отечественного законодательства в области гражданских, таможенных, налоговых и иных правоотношений.

Контракт должен быть составлен в простой письменной форме. В нем следует оговорить, на каком языке или языках он составляется, на каком языке будет вестись переписка по вопросам исполнения контракта. Если нет специальных указаний на это, то переписка ведется на языке той стороны, которая предложила заключить сделку.

Как правило, каждая страница контракта подписывается и скрепляется печатью. В самом контракте записывают, что контракт (договор) составлен на стольких-то страницах, на каждой из которых стоит подпись уполномоченных представителей сторон и печать каждой стороны.

В преамбуле контракта указывают: название, номер, место и дату заключения (если в контракте не будет оговорки о применимом праве, то применяется право той страны, в которой контракт заключен); полные и точные наименования сторон, заключивших договор, их организационно-правовая форма, где, кем и когда стороны зарегистрированы, их местонахождение; документ, подтверждающий полномочия лиц, подписавших договор (устав, доверенность, удостоверение и др.). Если полномочия содержатся в уставе, то необходимо ознакомиться с его подлинником или надлежаще заверенной копией. Если устав составлен на иностранном языке, то должен быть заверен его перевод на русский язык. В тексте договора необходимо указать пункт, статью устава, в которых указаны полномочия лиц, подписавших договор.

Предметом договора купли-продажи является импортируемый товар, который имеет таможенную стоимость. В разделе о предмете договора указывают: наименование товара, вид, тип, сорт, класс и т.п.; количество товара (при определении количества товара меры измерения должны трактоваться сторонами одинаково); особенности товара, связанные с воздействием давления, влаги и т.п.; включаются или нет в общий вес товара тара и упаковка; качество товаров; срок передачи товара.

В контракте следует определить: порядок согласования приложений и их подписания; обязанности и ответственность сторон; порядок приемки товара по количеству и качеству, срок приемки, срок предъявления рекламаций; взаимоотношения сторон при решении спорных вопросов; порядок независимой экспертной оценки качества товара; вид тары, в которой поставляется товар; упаковку и маркировку товара; форс-мажорные обстоятельства; прочие условия.

Цена на поставляемый товар устанавливается за одну количественную или весовую единицу товара или как общая сумма договора. Цена может быть твердая, скользящая или фиксируемая в ходе исполнения контракта.

Стороны вправе не отражать размер цены во внешнеэкономическом контракте купли-продажи. В таком случае она определяется исходя из цен, обычно взимаемых за аналогичные товары при схожих условиях.

В контракте стороны определяют валюту платежа. В контракт могут быть включены оговорки — валютная, индексная или о пересмотре контрактной цены.

Валютная оговорка—это условие, в соответствии с которым сумма платежа изменяется в той же пропорции, в какой происходит изменение валюты платежа по отношению к курсу валютной оговорки. Валютные оговорки могут быть как односторонними (действовать в интересах одной стороны), так и многосторонними (действовать в интересах обеих сторон). Существует несколько видов валютных оговорок.

Прямая валютная оговорка устанавливается, когда валюта цены и платежа совпадают, но величина суммы платежа зависит от изменения валюты платежа по отношению к другой, более стабильной валюте. Например, цена товара и платеж устанавливаются в евро. Но если курс евро к доллару США на день платежа изменяется по сравнению с курсом на день заключения контракта, то соответственно изменяется цена контракта и сумма платежа.

Косвенная валютная оговорка применяется, когда цена товара указана в одной валюте, а платеж осуществляется в другой. Например, цена товара устанавливается в долларах США, а платеж производится в евро. Если курс доллара США к евро на дату платежа изменится по сравнению с курсом на дату заключения контракта, то соответственно изменяется цена контракта и сумма платежа.

Мультивалютная оговорка основана на корректировке суммы платежа пропорционально изменению среднего курса набора валют. Этот средний показатель валютной корзины рассчитывается математическими методами.

Индексная оговорка ставит сумму платежа в зависимость от индексных цен на мировых товарных рынках: цена товара и сумма платежа изменяются в соответствии с изменением определенного индекса цен к моменту платежа, обусловленного контрактом, по сравнению с его величиной на момент заключения контракта.

Оговорка о пересмотре контрактной цены предусматривает, что если изменение курса валюты, в которой установлена цена товара, выходит за установленные сторонами пределы колебаний, то экспортер имеет право потребовать изменения контрактной цены по неоконченным поставкам.

Во внешнеэкономический контракт включают арбитражное соглашение, в котором четко определяют, какие споры, кто и с чьим участием будет разрешать. При наличии в контракте арбитражного соглашения го-сударслъенный суд должен признать себя некомпетентным в разрешении споров, если иное не предусмотрено международными договорами.

Порядок расчетов по импортному контракту установлен в настоящее время совместной инструкцией Банка России и ГТК России от 4 октября 2000 г. № 91-И, 01-11/28644 «О порядке осуществления валютного контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых товаров».

Импортер — это юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, от имени которого подписан контракт. Согласно контракту импортер имеет право (без специального разрешения Банка России): перечислять в иностранной валюте со своего счета на счет нерезидента неустойку (штраф, пеню), причиненные убытки в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения импортером условий контракта; получать на свой счет иностранную валюту, поступившую от нерезидента в качестве неустойки, возмещения причиненных убытков; выдавать в счет исполнения своих обязательств по контракту простой вексель в иностранной валюте и оплачивать этот вексель; оплачивать в пределах обязательств по контракту переводной вексель в иностранной валюте, веданный нерезидентом в счет обязательств импортера по контракту и акцептованный импортером; оплачивать иностранной валютой услуги банка по выполнению им функций валютного контроля; зачислять иностранную валюту на свой счет в банке в качестве страхового возмещения по договору страхования риска невозврата иностранной валюты, переведенной нерезиденту по условиям контракта.

Основным документом валютного контроля является паспорт импортной сделки. В паспорте содержатся необходимые для валютного контроля сведения из контракта. Паспорт оформляет импортер. Оплата импортируемых товаров может осуществляться импортером только с его банковских счетов, открытых в уполномоченном банке и указанных в паспорте.

Первый экземпляр паспорта, заверенный банком, возвращается импортеру. Второй экземпляр паспорта и представленные копии документов остаются в банке и помещаются в досье импортера. Банк импортера осуществляет платежи по контракту только после оформления паспорта сделки.

Торговые организации, приобретающие импортный товар за иностранную валюту, ведут учет этих товаров на счете 41 «Товары».

В себестоимость товара, полученного по импорту, включаются: цена товара по контракту; доставка до российской границы; таможенная пошлина; таможенные сборы за таможенное оформление, за хранение товаров, за таможенное сопровождение товаров.

Информация о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах организации отражается на счете 52 «Валютные счета». Операции по валютным счетам отражаются на основании выписок кредитной организации и приложенных к ним денежно-расчетных документов. Аналитический учетпо счету 52 ведется по каждому счету, открытому для хранения денежных средств в иностранной валюте. Бухгалтерский учет по счету 52 ведется в иностранной валюте и в рублях.

Пересчет иностранной валюты в рубли производится по курсу Банка России, установленному на дату зачисления на валютный счет или списания с валютного счета денежных средств. Кроме того, пересчет остатков денежных средств на валютных счетах производится на последнюю дату отчетного месяца перед составлением бухгалтерской отчетности. Пересчет производится по курсу, установленному на отчетную дату.

Расчеты с иностранными поставщиками учитываются на счете 60 обособленно на специальном субсчете или счете аналитического учета. Пересчет обязательств, выраженных в иностранной валюте, также производится по курсу, установленному на дату возникновения или погашения обязательств, а также на отчетную дату (на последнюю дату отчетного месяца).

При расчетах иностранной валютой неизбежно возникает курсовая разница, которая отражается в бухгалтерском балансе в тот отчетный период, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсовая разница зачисляется во внереализационные доходы или расходы организации по мере ее принятия к бухгалтерскому учету.

13.15. УЧЕТ ТОВАРНЫХ ПОТЕРЬ

Товарные потери отличаются большим многообразием. Их принято классифицировать по разным признакам, главные из которых приведены в табл. 13.1.

Таблица 13.1

Классификация товарных потерь

Классификационный признак        Вид потерь

Стадия торговой деятельности Потери, возникающие при приобретении товаров; хранении товаров; продаже товаров

Необходимость нормирования Нормируемые, ненормируемые

Источник покрытия Потери, возмещаемые организацией; персона-

лом организации; контрагентами организации

Для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи товаров предназначен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». На нем отражается информация о всех недостачах и потерях за исключением недостач и потерь, которые образуются при перевозке товаров по вине поставщика и перевозчика и принимаются к учету как дебиторская задолженность (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям»); потерь, которые возникают в результате стихийных бедствий и признаются чрезвычайными расходами (счет 99 «Прибыли и убытки»).

По дебету счета 94 собираются сведения об учетной стоимости недостающих и утраченных товаров с кредита счетов 41 «Товары», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. По кредиту отражается списание недостач и потерь после принятия руководителем организации соответствующего решения (дебет счетов учета источников покрытия, кредит счета 94). Сальдо счета 94 показывает сумму недостающих и утраченных товаров, по которым еще не принято решение о списании.

Аналитический учет к счету 94 организуется по видам и разновидностям товарных потерь.

При составлении бухгалтерского отчета за год торговая организация должна раскрыть информацию о списанных и несписанных товарных потерях. Списанные потери показываются в составе расходов, а также в составе дебиторской задолженности персонала, поставщиков и перевозчиков. Несписанные потери показываются как оборотные активы.

Рассмотрим методологию учета основных разновидностей товарных потерь.

Учет нормируемых потерь. Нормируемые потери обусловлены действием объективных факторов: изменением физико-химических свойств товаров, условиями их транспортировки, технологией производства и др. К ним относятся потери от естественной убыли, потери при подготовке товаров к продаже в розничной торговле и др.

Списание потерь в пределах норм обусловливает возникновение расходов по обычным видам деятельности. При этом порядок отражения указанной операции определяется учетной политикой.

По общему правилу нормируемые потери должны учитываться в составе расходов на продажу (дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»),

НК РФ (ст. 170) не предусматривает включение суммы НДС, относящегося к списанным товарным потерям, в затраты на реализацию товаров. Поэтому этот налог следует возмещать за счет внереализационных доходов (дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

Выявленные и принятые к учету товарные потери подлежат увеличению на сумму НДС, что обеспечивается путем списания этого налога с кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В случае обнаружения потерь после оплаты товаров сумма ранее возмещенного из бюджета НДС восстанавливается по дебету счета 94 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость».

Сверхнормативные потери при перевозке товаров возмещаются поставщиком или перевозчиком в претензионно-исковом порядке. Обусловленная ими дебиторская задолженность отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Потери, возникающие при хранении товаров, принимаются к учету по окончании инвентаризации в размере фактической недостачи. Списание потерь происходит после утверждения руководителем организации акта результатов инвентаризации на основе составленного расчета. Применяемые при этом нормы естественной убыли являются предельными и относятся к товарам, проданным в межинвентаризационном периоде.

Установлен следующий порядок отражения на счетах бухгалтерского учета потерь, выявленных при инвентаризации товаров:

недостача и порча товаров в пределах норм естественной убыли относятся к расходам на продажу (дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»);

недостача и порча сверх норм естественной убыли возмещаются за счет виновных лиц (дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков, то товарные потери списываются на увеличение внереализационных расходов (дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

Порядок списания сумм НДС со счета 94 аналогичен порядку, применяемому при учете потерь, обусловленных перевозкой товаров.

Розничные торговые организации, учитывающие товары по продажным ценам, обязаны отражать их потери на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в учетной оценке. В связи с этим при отнесении потерь в пределах норм естественной убыли на затраты производится дополнительная запись на сумму торговой наценки, относящейся к недостающим и испорченным товарам,— дебет счета 42 «Торговая наценка», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Последствием товарных потерь становится не только отвлечение из оборота организации оборотных активов, но и невозможность получения дохода в виде торговой наценки. Руководство торговой организации вправе принять решение о взыскании с виновных лиц упущенной выгоды, которое сопровождается записью:

при учете товаров по покупным ценам — дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»;

при учете товаров по продажным ценам — дебет счета 42 «Торговая наценка», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

В обоих случаях по мере взыскания с виновных лиц суммы долга указанная разница признается внереализационным доходом отчетного периода (дебет счета 98, субсчет 4, кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»).

С целью равномерного включения предстоящих потерь от естественной убыли товаров в расходы на продажу организация может создавать соответствующий резерв. Такое право предоставлено только торговым организациям, имеющим склады, а также овощным и продовольственным базам, холодильникам и хладокомбинатам.

Начисление резерва на списание естественной убыли происходит ежемесячно и сопровождается записью:

Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» — К-т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсч. «Резерв на списание естественной убыли».

После списания фактических потерь в пределах норм естественной убыли отражается использование созданного резерва:

Д-т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсч. «Резерв на списание естественной убыли» — К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если в конце отчетного года сумма фактических потерь в пределах норм естественной убыли превысит величину начисленного резерва, то его остаток подлежит присоединению к финансовым результатам, о чем делается сторнировочная запись:

Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» — К-т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсч. «Резерв на списание естественной убыли» («красное сторно»).

Потери при подготовке товаров к продаже в розничной торговле. Розничная торговля отдельными видами товаров может осуществляться при условии их предварительной подготовки к продаже: освобождения от тары, упаковки, бумажной обертки и т.п. В связи с этим нередко возникают потери, подлежащие списанию в установленном порядке.

Нормативный порядок списания предусмотрен для отходов колбасных изделий и копченостей, которые приходуются чистым весом, т.е. за вычетом отходов.

Сумма отходов с НДС принимается к учету как товарные потери, о чем делается запись по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Потери, возникающие при подготовке товаров к продаже, подлежат включению в состав расходов на продажу по установленным нормам (дебет счета 44 «Расходы на продажу», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

В то же время п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» допускает их списание на увеличение фактической себестоимости приобретения товаров (дебет счета 41 «Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

Одновременно производится списание суммы НДС, относящегося к стоимости возмещенных потерь (дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

При подготовке к продаже колбасных изделий и копченостей акты на списание отходов не составляются. Проводя инвентаризацию, остатки колбасных изделий и копченостей, не подготовленных к продаже, следует показывать чистым весом (за вычетом нормируемых отходов). Для этого инвентаризационная комиссия производит специальный расчет.

Учет ненормируемых потерь. Ненормируемые потери возникают вследствие несоблюдения нормальных условий приемки, хранения и продажи товаров, небрежности персонала организации и в других случаях. В их число входят потери от завеса тары, потери от порчи, боя, лома и т.п. Нормы списания на такие потери не устанавливаются.

В процессе приемки некоторых нефасованных продовольственных товаров (топленое масло, повидло и др.) их масса нетто нередко определяется расчетным путем — посредством вычитания из массы брутто массы тары, указанной по трафарету. После продажи таких товаров освобожденную тару взвешивают. При этом ее фактическая масса может превысить трафаретную массу, т.е. происходит завес тары. Наличие завеса тары означает, что фактически товаров поступило меньше, чем оприходовано. Поэтому с материально ответственных лиц необходимо списать сумму искусственно образовавшегося излишка.

В настоящее время поставщики, как правило, не предоставляют торговым организациям скидок на завес тары. В этом случае все товары, по которым могут возникнуть потери, должны регистрироваться в книге регистрации товаров, материалов, требующих завеса тары. Записи в книгу производятся на основании приемных товарных документов.

Завес тары устанавливают в весовом и суммовом выражении путем перевешивания освобожденной из-под товара тары и оформляют актом о завесе тары. Акт составляется в срок, предусмотренный договором с поставщиком, но не позднее 10 дней после ее освобождения, а по таре из-под влажных товаров (повидло, варенье и т.д.) — немедленно после ее освобождения.

Для усиления контроля за работой материально ответственных лиц на взвешенной таре рекомендуется делать отметку об актировании завеса с указанием даты и номера акта.

Акт о завесе тары служит основанием для отражения в учете товарных потерь (дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 41 «Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»). Одновременно их сумма увеличивается на величину незачтенного НДС (дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»). Если товары уже оплачены, то сумма ранее возмещенного из бюджета НДС подлежит восстановлению (дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость»).

При списании потерь за счет поставщика ему предъявляют претензию вместе с экземпляром акта о завесе тары. Эта операция сопровождается записью: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В случае учета товаров по продажным ценам производится также списание торговой наценки, относящейся к завесу тары (дебет счета 42 «Торговая наценка», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

По некоторым товарам (например, рыбе, рыбопродуктам) поставщик может предоставить торговой организации специальную скидку на завес тары. При оприходовании поступивших товаров ее сумма принимается к учету по кредиту счета 42 «Торговая наценка», субсчет «Скидка на завес тары» в корреспонденции с дебетом счета 41 «Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле».

Рассматриваемая скидка является источником списания потерь от завеса тары. Поэтому торговые организации освобождены от необходимости составления актов о завесе тары и предъявления поставщикам претензий.

Завес тары может покрываться за счет дополнительной скидки поставщика лишь в случае выявления при инвентаризации товаров недостачи сверх норм естественной убыли. При этом установлен следующий порядок списания потерь: первоначально списываются товарные потери сверх норм естественной убыли за счет дополнительной скидки (за вычетом скидки, относящейся к остатку затаренных товаров): дебет счета 42 «Торговая наценка», субсчет «Скидка на завес тары», кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; затем производится списание естественной убыли в общеустановленном порядке.

В данном случае к акту результатов инвентаризации должен прилагаться расчет суммы скидки на завес тары, относящейся к товарам, проданным в межинвентаризационном периоде.

По мере обнаружения потерь от порчи, боя, лома товаров создается комиссия, которая составляет акт, где указываются причины и виновники потерь, а также рассматривается возможность дальнейшего использования товаров. Товары, пришедшие в полную негодность, изымаются из оборота и уничтожаются. Во избежание повторного их представления для актирования это должно происходить в присутствии комиссии, составившей акт.

Потери от порчи, боя, лома взыскиваются с виновных лиц. Порядок их списания аналогичен порядку списания сверхнормативных потерь товарных запасов, выявленных при инвентаризации.

При частичной утрате товарами потребительных свойств решается вопрос о возможности их дальнейшего использования (продажа по сниженным ценам, сдача в переработку и пр.). В этом случае информация о потерях в бухгалтерском учете не формируется. Организация может понести убытки от торговой деятельности только в момент отчуждения товаров.

В таблице 13.2 приведены корреспонденции счетов по отражению потерь от порчи, боя и лома товаров.

Таблица 13.2

Страница: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 | 32 | 33 | 34 | 35 | 36 | 37 | 38 | 39 | 40 | 41 | 42 | 43 | 44 | 45 | 46 | 47 | 48 | 49 | 50 | 51 | 52 | 53 | 54 | 55 | 56 | 57 | 58 | 59 | 60 | 61 | 62 | 63 | 64 | 65 | 66 | 67 | 68 | 69 | 70 | 71 | 72 | 73 | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 | 79 | 80 | 81 | 82 | 83 | 84 | 85 | 86 | 87 | 88 | 89 | 90 | 91 | 92 | 93 | 94 | 95 | 96 | 97 | 98 | 99 | 100 | 101 | 102 | 103 | 104 | 105 | 106 | 107 | 108 | 109 | 110 | 111 | 112 | 113 | 114 | 115 | 116 | 117 | 118 | 119 | 120 | 121 | 122 | 123 | 124 | 125 | 126 | 127 |